金融工具减值的模型及案例分析 - 正保会计网校(原中华会计网校)免费试听课堂

　　一、金融工具减值的理念
　　已发生损失法：2006版CAS22对金融资产减值和CAS8《资产减值准则》采用，面向过去，
　　已发生损失法开始主要是为了防止企业提前计提减值准备，但是因为金融资产的减值是可以转回的，有些企业通过先计提减值准备，以后根据盈余管理的需要转入损益而操纵报表。
　　加上监控金融工具风险的变化是一个非常复杂的事情，很多企业对金融工具不计提减值准备或过分推迟确认减值损失。尤其是金融危机已经证明了已发生损失法进一步加剧了金融危机的蔓延。
　　预计损失法：2017版新准则采用，面向未来，符合及时性。
　　已发生损失法只反映质变，预计损失法反映了量变。
　　本准则金融工具减值规定的适用范围大于本准则整体适用范围，不仅包括金融资产（通常为企业持有的债务工具），还包括本准则范围以外的资产（如合同资产）、某些金融负债或者尚未确认的确定承诺。具体包括以下各项：

　　二、金融工具减值的适用范围
　　1.分类为以摊余成本计量的金融资产（包括应收账款、其他应收款、贷款等等）和分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
　　【注】（1）债务工具面临的主要是信用风险，而权益工具面临的主要是市场风险、经营风险，而不是信用风险。预期损失法通过未来现金短缺的现值来计量预期损失，所以只适用于债务工具，不适用于权益工具，因为权益工具的未来现金流量是很难可靠估计的。旧准则要求对权益工具投资进行减值评估，很多评估出来的结果也不靠谱。
　　（2）第3类金融资产不需要计提减值准备。所有的以公允价值计量且其变动计入损益的资产，都不需要计提减值准备，因为减值的信息已经通过公允价值计量计入了利润表和资产负债表。比如，公允价值计量的投资性房地产。
　　2.租赁应收款。
　　3.《企业会计准则第14号—收入》定义的合同资产。
　　4.企业发行的分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债以外的贷款承诺和财务担保合同。
　　【注】2、3、4面临的都是信用风险。
　　【注】预期损失法可能会导致产生首日损失。允许确认首日损益的4种情形：
　　（1）权益法核算的长期股权投资初始计量时产生的负商誉；
　　（2）金融资产或金融负债的初始计量；
　　（3）采用预期损失法计量的金融资产减值，产生的首日损失；
　　（4）公允价值计量准则中，交易价格和按照第一层次输入值估计的公允价值之间的差额。

　　三、金融工具减值的逻辑

　　四、金融工具减值的两种方法
　　1.一般方法——三阶段模型：在每个资产负债表日分别判断是按照12个月还是整个预计存续期来评估信用风险变动；适用于购买或源生时未发生信用减值的金融工具。

信用风险自初始确认后的变化
三阶段	第一阶段	第二阶段	第三阶段
信用质量	良好（初始确认）	下降（自初始确认后信用风险显著增加但尚未发生信用减值）	不良（发生信用减值，旧准则只考虑第三阶段）
预计期限	12个月预期信用损失	整个存续期预期信用损失
利息收入	账面余额×实际利率		摊余成本（已扣除累计的损失准备）×实际利率

　　【注】预期信用损失判断的依据就是自初始确认后信用风险有没有显著增加，而不是看金融工具本身信用风险的大小，这样才反映交易的经济实质，减少操作的复杂性。
　　【注】12个月，是把整个存续期的违约率都看成和12个月的违约率相等或近似，来计量减值损失。

　　【案例】债务工具投资500万元，分5年收回，每年收回100万元，不考虑利息，下面哪种减值的做法正确：
　　（1）假设第1年估计能收回90万元，那么按照12个月来预计，第1年确认减值准备100－90＝10（万元）；
　　（2）假设12个月的违约率为1%，整个存续期的违约率为4%，那么第1年确认减值准备500×1%＝5（万元）。
　　【案例解析】第2种做法正确。实务中长期贷款的利率要比短期贷款高，就是因为长期贷款的信用风险高。

　　2.简化方法：在每个资产负债表日始终按照整个存续期来预测信用风险变动，无需判断。
　　对于下列各项目，企业应当始终按照相当于整个存续期内预期信用损失的金额计量其损失准备：
　　（1）由CAS14收入准则规范的交易形成的应收款项或合同资产，且符合下列条件之一：
　　①该项目未包含CAS14所定义的重大融资成分，或企业根据CAS14规定不考虑不超过一年的合同中的融资成分。
　　②该项目包含CAS14所定义的重大融资成分，同时企业做出会计政策选择，按照相当于整个存续期内预期信用损失的金额计量损失准备。
　　企业应当将该会计政策选择适用于所有此类应收款项和合同资产，但可对应收账款类和合同资产类分别做出会计政策选择。
　　（2）由CAS21租赁准则规范的交易形成的租赁应收款，同时企业做出会计政策选择，按照相当于整个存续期内预期信用损失的金额计量损失准备。企业应当将该会计政策选择适用于所有租赁应收款，但可对应收融资租赁款和应收经营租赁款分别做出会计政策选择。
　　企业可对应收款项、合同资产和租赁应收款分别选择减值会计政策。
　　（3）对于购买或源生时已发生信用减值的金融资产，直接将初始确认后整个存续期内预期信用损失的变动确认为信用减值损失：利息收入＝摊余成本×经信用调整的实际利率

范围	一般方法	简化方法
未包含重大融资成分的应收款项或合同资产	×	√
包含重大融资成分的应收款项或合同资产	可选择	可选择
租赁应收款	可选择	可选择
以摊余成本计量的金融资产或以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的债务工具	√	×
不以公允价值计量且其变动计入当期损益的贷款承诺和财务担保合同	√	×

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