初级会计职称考试《初级会计实务》考点讲解：存货

2012年初级会计职称考试《初级会计实务》第一章 资 产

　　知识点四、存货

　　存货是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料或物料等，包括各类材料、商品、在产品、半成品、产成品以及包装物、低值易耗品、委托代销商品等。存货应当按照成本进行初始计量。

　　（一）取得存货成本的确定

　　1.存货的采购成本

　　存货的采购成本，包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。

　　注意问题：

　　（1）存货的相关税费：包括进口关税、消费税、资源税、不能抵扣的增值税进项税额和相应的教育费附加等。

　　（2）其他可归属于存货采购成本的费用：仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等。

　　（3）商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。

　　2.加工取得的存货的成本

　　3.下列费用不应计入存货成本，而应在其发生时计入当期损益

　　（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用，应在发生时计入当期损益，不应计入存货成本。

　　思考问题：计入什么科目？营业外支出、管理费用。

　　（2）仓储费用，指企业在存货采购入库后发生的储存费用，应在发生时计入当期损益。但是，在生产过程中为达到下一个生产阶段所必需的仓储费用应计入存货成本。

　　思考问题：如酒类产品生产企业为使生产的酒达到规定的产品质量标准，而必须发生的仓储费用？计入到酒的成本中。

　　（3）企业采购用于广告营销活动的特定商品，向客户预付货款未取得商品时，应作为预付账款进行会计处理，待取得相关商品时计入当期损益（销售费用）。企业取得广告营销性质的服务比照该原则进行处理。

　　【归纳】

　　（二）发出存货成本的计价方法

　　在实际成本核算方式下，企业可以采用的发出存货成本的计价方法包括个别计价法、先进先出法、月末一次加权平均法和移动加权平均法等。

　　1.个别计价法

　　个别计价法，逐一辨认各批发出存货和期末存货所属的购进批别或生产批别，分别按其购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本。

　　对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货，通常采用个别计价法确定发出存货的成本。在实际工作中，越来越多的企业采用计算机信息系统进行会计处理，个别计价法可以广泛应用于发出存货的计价，并且个别计价法确定的存货成本最为准确。

　　2.先进先出法

　　是指以先购入的存货应先发出（销售或耗用）这样一种存货实物流动假设为前提，对发出存货进行计价的一种方法。

　　在物价持续上升时，期末存货成本接近于市价，而发出成本偏低，会高估企业当期利润和库存存货价值；反之，会低估企业存货价值和当期利润。

　　3.月末一次加权平均法

　　（1）存货单位成本＝（月初库存存货的实际成本＋本月收入存货的实际成本）/（月初库存存货的数量＋本月收入存货的数量）

　　（2）本月发出存货的成本＝本月发出存货的数量×存货单位成本

　　（3）本月月末库存存货成本＝月末库存存货的数量×存货单位成本

　　或＝月初库存存货的实际成本＋本月收入存货的实际成本－本月发出存货的实际成本

　　（三）原材料的核算

　　1.按照实际成本核算原材料

　　（1）购入材料

　　①货款已经支付或开出、承兑商业汇票，同时材料已验收入库。

　　借：原材料【买价＋运杂费、包装费】

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　　　贷：银行存款、其他货币资金

　　　　　　应付票据

　　②货款已经支付或已开出、承兑商业汇票，材料尚未到达或尚未验收入库。

　　借：在途物资【买价＋代垫运杂费、包装费】

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　　　贷：银行存款

　　　　　　其他货币资金

　　　　　　应付票据

　　材料验收入库：

　　借：原材料

　　　　贷：在途物资

　　③结算凭证已到，货款尚未支付，材料已经验收入库

　　借：原材料

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　　　贷：应付账款

　　④结算凭证未到，货款尚未支付，材料已经验收入库，按暂估价值入账

　　借：原材料

　　　　贷：应付账款——暂估应付账款

　　下月初作相反的会计分录予以冲回：

　　借：应付账款——暂估应付账款

　　　　贷：原材料

　　（2）发出材料的会计处理

　　借：生产成本

　　　　制造费用

　　　　管理费用

　　　　其他业务成本

　　　　委托加工物资

　　　　贷：原材料

　　2.按照计划成本核算原材料

　　材料采用计划成本核算时，材料的收发及结存，无论总分类核算还是明细分类核算，均按照计划成本计价。使用的会计科目有“原材料”、“材料采购”、“材料成本差异”等。

　　（1）支付货款

　　借：材料采购【实际成本】

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）

　　　　贷：银行存款（应付票据）

　　（2）验收入库并结转入库材料成本差异

　　①验收入库

　　借：原材料等【计划成本】

　　　　贷：材料采购【计划成本】

　　②结转入库材料成本差异：

　　计算：实际成本－计划成本＝差异金额（＋超支差异；－节约差异）

　　会计分录：

　　借：材料采购

　　　　贷：材料成本差异【节约差异】

　　或

　　借：材料成本差异【超支差异】

　　　　贷：材料采购

　　（3）发出存货并分配应负担的材料成本差异：

　　①发出材料

　　借：生产成本等【计划成本】

　　　　贷：原材料【计划成本】

　　②分配应负担的材料成本差异

　　计算：分配发出材料应负担的材料成本差异＝发出材料的计划成本×差异率

　　（分母不含暂估料款金额）

　　发出存货成本应负担的成本差异，必须按月分摊，不得在季末或年末一次分摊。

　　会计分录：

　　借：生产成本等

　　　　贷：材料成本差异【超支差异】

　　借：材料成本差异【节约差异】

　　　　贷：生产成本等

　　（四）周转材料

　　周转材料包括包装物和低值易耗品，周转材料是指企业能够多次使用，不符合固定资产定义，逐渐转移其价值但是仍然保持原有形态不确认为固定资产的材料。

　　1.包装物的核算

　　（1）包装物是指为了包装本企业商品而储备的各种包装容器，如桶、箱、瓶、坛、袋等。其核算内容包括：

　　①生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物；

　　②随同商品出售而不单独计价的包装物；

　　③随同商品出售而单独计价的包装物；

　　④出租或出借给购买单位使用的包装物。

　　（2）包装物的核算

　　①生产领用包装物

　　借：生产成本

　　　　贷：周转材料——包装物

　　②随同商品出售且不单独计价的包装物

　　借：销售费用

　　　　贷：周转材料——包装物

　　③随同商品出售且单独计价的包装物，一方面应反映其销售收入，计入其他业务收入；另一方面应反映其实际销售成本，计入其他业务成本。

　　④包装物应根据使用次数分次进行摊销

　　包装物出租或出借给购买单位使用时，采用分次进行摊销。

　　借：销售费用【出借的：实际成本/次数】

　　　　其他业务成本【出租的：实际成本/次数】

　　　　贷：周转材料——包装物

　　2.低值易耗品

　　（1）低值易耗品通常被视同存货，作为流动资产进行核算和管理，一般划分为一般工具、专用工具、替换设备、管理用具、劳动保护用品、其他用具等。

　　（2）低值易耗品的核算

　　核算时设置“周转材料——低值易耗品”科目。低值易耗品的摊销方法应根据使用次数分次进行摊销。

　　①一次转销法

　　采用一次转销法摊销低值易耗品，在领用低值易耗品时，将其价值一次性全部计入有关资产成本或者当期损益，主要适用于价值较低或极易损坏的低值易耗品的摊销。

　　借：制造费用

　　　　管理费用

　　　　贷：周转材料——低值易耗品

　　②分次摊销法

　　采用分次摊销法摊销低值易耗品时候，低值易耗品在领用时摊销其账面价值的单次平均摊销额。适用可供多次反复使用的低值易耗品。

　　（五）委托加工物资

　　1.委托加工物资实际成本的确定

　　委托外单位加工完成的存货，以实际耗用的原材料或者半成品成本、加工费、运输费、装卸费和保险费等费用以及按规定应计入成本的税金，作为实际成本。

　　2.关注问题

　　（1）收回委托物资时一定计入存货成本

　　①实际耗用的原材料或者半成品成本

　　②加工费

　　③往返运杂费

　　（2）收回委托物资时不一定计入存货成本

　　①消费税：支付的用于连续生产应税消费品的消费税应记入“应交税费－应交消费税”科目的借方；支付的收回后直接用于销售的委托加工应税消费品的消费税，应计入委托加工物资成本。

　　②增值税：一般纳税企业交纳的增值税按税法规定可以抵扣，不计入存货成本。小规模纳税企业交纳的增值税不可以抵扣，计入存货成本。

　　（六）库存商品

　　1.库存商品的内容

　　库存商品核算企业库存的各种商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价），包括库存产成品、外购商品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及寄存在外的商品等。接受来料加工制造的代制品和为外单位加工修理的代修品，在制造和修理完成验收入库后，视同企业的产成品，也通过“库存商品”科目核算。

　　2.毛利率法和售价金额核算法

　　商品流通企业的库存商品还可以采用毛利率法和售价金额核算法进行日常核算。

　　（1）毛利率法

　　毛利率法是指根据本期销售净额乘以上期实际（或本期计划）毛利率匡算本期销售毛利，并据以计算发出存货和期末存货成本的一种方法。

　　计算公式如下：

　　毛利率＝销售毛利/销售净额×100%

　　销售净额＝商品销售收入－销售退回与折让

　　销售毛利＝销售净额×毛利率

　　销售成本＝销售净额－销售毛利

　　期末存货成本＝期初存货成本＋本期购货成本－本期销售成本

　　（2）售价金额核算法

　　售价金额核算法是指平时商品的购入、加工收回、销售均按售价记账，售价与进价的差额通过“商品进销差价”科目核算，期末计算进销差价率和本期已销商品应分摊的进销差价，并据以调整本期销售成本的一种方法。计算公式如下：

　　商品进销差价率=（期初库存商品进销差价+本期购入商品进销差价）/（期初库存商品售价+本期初购入商品售价）×100%

　　本期销售商品应分摊的商品进销差价＝本期商品销售收入×商品进销差价率

　　本期销售商品的成本＝本期商品销售收入－本期已销商品应分摊的商品进销差价

　　期末结存商品的成本＝期初库存商品的进价成本＋本期购进商品的进价成本－本期销售商品的成本

　　（七）存货期末清查

　　1.存货盘盈的核算

　　（1）批准前：

　　借：原材料、库存商品

　　　　贷：待处理财产损溢

　　（2）批准后：

　　借：待处理财产损溢

　　　　贷：管理费用

　　（八）存货减值

　　1.存货期末计量

　　资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。其中，成本是期末的实际成本。

　　2.可变现净值如何确定

　　（1）产成品、商品等直接用于出售的存货

　　可变现净值＝估计售价－估计销售费用和相关税费

　　（2）需要经过加工的材料存货

　　可变现净值＝该材料所生产的产成品的估计售价－至完工估计将要发生的成本－估计销售费用和相关税费

　　【提示】估计售价？签订合同的用合同价格；没有签订合同的用市场价格。

　　3.存货跌价准备的会计处理

　　（1）当存货成本低于可变现净值时，存货按成本计价。

　　（2）当存货成本高于其可变现净值时

　　借：资产减值损失

　　　　贷：存货跌价准备

　　【提示】

　　（3）转回：以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。

　　借：存货跌价准备

　　　　贷：资产减值损失

　　（4）结转：企业结转存货销售成本时，对于已计提存货跌价准备。

　　借：存货跌价准备

　　　　贷：主营业务成本、其他业务成本