CPA《会计》总结：修改其他债务条件（16-4）

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修改其他债务条件

　　[经典例题]

　　正保股份有限公司（以下简称正保公司）系工业生产企业，为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％。正保公司采用实际成本法对发出材料进行日常核算。期末存货采用成本与可变现净值孰低计价，按单个存货项目计提存货跌价准备。正保公司2008年发生如下交易或事项：

　　（1）2007年12月12日，正保公司购入一批甲材料，增值税专用发票上注明该批甲材料的价款为1500万元（不含税）、增值税进项税额为255万元。正保公司以银行存款支付甲材料购货款，另支付运杂费及途中保险费36万元（其中包括运杂费中可抵扣的增值税进项税额2.1万元）。甲材料专门用于生产甲产品。

　　（2）由于市场供需发生变化，正保公司决定停止生产甲产品。2007年12月31日，按市场价格计算的该批甲材料的价值为1500万元（不含增值税额）。销售该批甲材料预计发生销售费用及相关税费为135万元。该批甲材料12月31日仍全部保存在仓库中。

　　（3）按购货合同规定，正保公司应于2008年6月26日前付清所欠L公司的货款1755万元（含增值税额）。正保公司因现金流量严重不足，无法支付到期款项，经双方协商于2008年7月15日进行债务重组。债务重组协议的主要内容如下：①正保公司以上述该批甲材料抵偿所欠L公司的全部债务；②如果正保公司2008年7月至12月实现的利润总额超过1000万元，则应于2008年12月31日另向L公司支付100万元现金。预计正保公司2008年7月至12月实现的利润总额很可能超过1000万元。

　　L公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17％。L公司对该项应收账款已计提坏账准备180万元；接受的甲材料作为原材料核算。

　　（4）2008年7月26日，正保公司将该批甲材料运抵L公司，双方已办妥该债务重组的相关手续。

　　上述该批甲材料的销售价格和计税价格均为1350万元（不含增值税额）。在此次债务重组之前正保公司尚未领用该批甲材料。

　　（5）正保公司2008年7月至12月实现的利润总额为440万元。

　　假定均不考虑增值税以外的其他税费。

　　要求：

　　（1）编制正保公司2007年12月12日与购买甲材料相关的会计分录。

　　（2）计算正保公司2007年12月31日甲材料计提的存货跌价准备，并编制相关的会计分录。

　　（3）分别编制正保公司、L公司在债务重组日及其后与该债务重组相关的会计分录。

　　[例题答案]

　　（1）编制正保公司2007年12月12日与购买甲材料相关的会计分录

　　借：原材料    1533.9（1500＋36－2.1）

　　　　应交税费――应交增值税（进项税额）    257.1（255＋2.1）

　　　　贷：银行存款    1791

　　（2）计算正保公司2007年12月31日对甲材料计提的存货跌价准备，并编制相关的会计分录正保公司12月31日对甲材料计提的存货跌价准备＝1533.9－（1500－135）＝168.9（万元

　　借：资产减值损失――计提的存货跌价准备    168.9

　　　　贷：存货跌价准备    168.9

　　（3）分别编制正保公司、L公司在债务重组日及其后与该债务重组相关的会计分录①正保公司2008年7月26日

　　借：应付账款――L公司　　1755

　　　　贷：其他业务收入　　　　　　　　　　　　　1350

　　　　　　应交税费――应交增值税（销项税额）    1350×17％＝229.5

　　　　　　预计负债   　　　　　　　　　　　　　 100

　　　　　　营业外收入——债务重组利得　　　　　　75.5（1755－1350×1.17－100）

　　借：其他业务成本    1533.9

　　　　贷：原材料    1533.9

　　借：存货跌价准备    168.9

　　　　贷：其他业务成本    168.9

　　2008年12月31日

　　借：预计负债    100

　　　　贷：营业外收入    100

　　②L公司

　　2008年7月26日

　　借：原材料    　　　　　　　　　　　　　 1350

　　　　应交税费――应交增值税（进项税额）   1350×17％＝229.5

　　　　坏账准备   　　　　　　　　　　　　　180

　　　　贷：应收账款　　　　　　　　　　　　 　　1755

　　　　　　资产减值损失　　　　　　　　　　　　　4.5

　　2008年12月31日，L公司不需要编制会计分录。

　　[例题总结与延伸]

　　修改其他债务条件的债务重组分不附或有条件的债务重组和附或有条件的债务重组两种情况。

　　需要注意的是在附有或有条件的债务重组，涉及或有支出的情况下，债务人对于或有应付金额在满足预计负债确认条件的情况下，应该确认预计负债；而对于债权人，则不应当确认或有应收金额，不得将其计入重组后债权的账面价值。

　　[知识点理解与总结]

　　1.不附或有条件的债务重组

　　（1）债务人

　　重组后债务的入账价值→修改其他债务条件后债务的公允价值重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值之间的差额，计入当期损益（营业外收入——债务重组利得）

　　（2）债权人

　　重组后债权的入账价值→修改其他债务条件后的债权的公允价值重组债券的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，比照以现金清偿债务的债务重组会计处理规定处理。

　　2.附或有条件的债务重组

　　（1）债务人

　　借：应付账款

　　　　贷：应付账款——债务重组（不包括或有应付金额和应付利息）

　　　　　　预计负债（满足预计负债确认条件的或有应付金额）

　　　　　　营业外收入——债务重组利得

　　或有应付金额在继后期间没有发生的，企业应当冲减已确认的预计负债，同时确认营业外收入。

　　借：预计负债

　　　　贷：营业外收入——债务重组利得

　　或有应付金额在随后会计期间实际发生的，会计分录为：

　　借：预计负债

　　　　贷：银行存款（或其他应付款）

　　（2）债权人

　　借：应收账款——债务重组（不包括或有应收金额和应收利息）

　　　　坏账准备

　　　　营业外支出——债务重组损失（或贷记）资产减值损失

　　　　贷：应收账款

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