注册会计师《审计》教材梳理：完成审计工作(2)

　　第一节 完成审计工作概述

　　第二节　考虑持续经营假设

　　一、管理层的责任和注册会计师的责任

　　（一）管理层的责任

　　管理层应当根据企业会计准则的规定，对持续经营能力做出评估，考虑运用持续经营假设编制财务报表的合理性。

　　（二）注册会计师的责任

　　注册会计师应当按照审计准则的要求，实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，确定可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性，并考虑对审计报告的影响。

　　注意：注册会计师对持续经营假设进行审计是为了确定被审计单位以持续经营假设为基础编制财务报表是否合理。

　　持续经营审计的基本思路：

关注被审计单位持续经营产生重大疑虑的事项
↓
实际审计程序确定其假设是否合理
↓
确定对审计报告的影响

　　二、计划审计工作与实施风险评估程序（看教材P608-611）

　　在计划审计工作和实施风险评估程序时，注册会计师应当考虑是否存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况（财务、经营和其他方面）及相关的经营风险，评价管理层对持续经营能力做出的评估，并考虑已识别的事项或情况对重大错报风险评估的影响。

　　如果被审计单位存在资不抵债、无法偿还到期债务等事项或情况，这可能表明被审计单位存在因持续经营问题导致的重大错报风险，该项风险是与财务报表整体广泛相关，从而影响多项认定。

　　三、评价管理层对持续经营能力做出的评估

　　管理层应当定期对其持续经营能力做出分析和判断，确定以持续经营假设为基础编制财务报表的适当性。管理层对持续经营能力的评估是注册会计师考虑持续经营假设的一个重要组成部分。注册会计师应当评价管理层对持续经营能力做出的评估。

　　注意：

　　第一，管理层对持续经营能力的合理评估期间应是自资产负债表日起的下一个会计期间；

　　第二，如果管理层没有对持续经营能力做出初步评估，注册会计师应当与管理层讨论运用持续经营假设的理由。

　　四、超出管理层评估期间的事项或情况

　　注册会计师应当询问管理层是否知悉超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险。除实施询问程序外，注册会计师没有责任设计其他审计程序，以测试是否存在超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险。

　　注意：只有当存在充分证据表明超出评估期间的有关事项或情况对被审计单位的持续经营能力具有重大影响时，注册会计师才有必要采取进一步措施。

　　五、进一步审计程序

　　当识别出可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况时，注册会计师应当实施的进一步审计程序包括：复核管理层提出的应对计划；实施相关审计程序；取得管理层声明。

　　注意：由于管理层就持续经营能力而提出的应对计划和其他缓解措施多系基于假设基础之上，注册会计师在进行评价时，取得的审计证据多为说服性而非结论性的，因此，注册会计师应当向管理层获取有关应对计划的书面声明。

　　六、审计结论与报告

　　如果管理层拒绝注册会计师的要求，注册会计师应评价在管理层拒绝评估或延伸评估期间的情况下所取得的审计证据的充分性和适当性，判断审计范围受到限制的程度，并考虑出具审计报告的意见类型。

不同情况下持续经营假设的审计结论与报告 　　

管理层的评估	注册会计师判断	对审计报告的影响
被审计单位在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的，针对可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，财务报表已作出充分披露	被审计单位在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的，针对可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，财务报表已作出充分披露	应当出具无保留意见的审计报告，并在审计意见段之后增加强调事项段，强调可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，并提醒财务报表使用者注意财务报表附注中对有关事项的披露
		在极端情况下，如同时存在多项重大不确定性，注册会计师应当考虑出具无法表示意见的审计报告，而不是在审计意见段之后增加强调事项段
被审计单位在编制财务报表时运用持续经常假设是适当的，针对可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，财务报表未能作出充分披露	被审计单位在编制财务报表时运用持续经常假设是适当的，针对可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，财务报表未能作出充分披露	应当出具保留意见或否定意见的审计报告并具体提及可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，并指明财务报表未对该事实作出披露
仍按持续经营假设编制财务报表	如果判断被审计单位将不能持续经营	注册会计师应出具否定意见的审计报告
管理层认为编制财务报表时运用持续经营假设不再适当，选用了其他基础编制财务报表，选用的其他编制基础是适当的，且财务报表已作出充分披露	与管理层的判断相同	注册会计师应当实施补充的审计程序
		可以出具无保留意见的审计报告，并考虑在审计意见段之后增加强调事项段，提醒财务报表使用者关注管理层选用的其他编制基础
管理层没有对持续经营能力作出初步评估	应当与管理层讨论运用持续经营假设的理由，询问是否存在财务、经营以及其他方面事项或情况及其单独或连同其他事项或情况可能导致对持续经营假设产生重大疑虑，并提请管理层对持续经营能力作出评估	管理层拒绝注册会计师的要求，注册会计师应当将其视为审计范围受到限制，考虑出具保留意见或无法表示意见的审计报告
管理层评估持续经营能力涵盖的期间少于l2个月	应当提请管理层将其延伸至自资产负债表日起的12个月
在考虑超出管理层评估期间的事项或情况时	应当确定这些事项或情况对持续经营能力的影响。如果影响重大，注册会计师应当考虑采取进一步措施。应当考虑提请管理层确定这些事项或情况对评估持续经营能力的潜在影响
管理层在资产负债表日后严重拖延对财务报表的签署或批准	应当考虑拖延签署或批准的原因	当拖延原因涉及与管理层评估持续经营能力有关的事项或情况时，注册会计师应当考虑是否有必要实施追加的审计程序，以及是否存在重大不确定性

　　【例题1·单选题】在下列事项中，最可能引起注册会计师对持续经营能力产生疑虑的是（ ）。

　　A.因严重违法被处以巨额罚款

　　B.筹资活动产生的现金流量为负数

　　C.以股票股利替代现金股利

　　D.存在重大非货币性资产交换

　　【正确答案】A

　　【例题2·单选题】在下列审计程序中，最有助于注册会计师识别对持续经营能力产生重大疑虑的事项和情况的是（ ）。

　　A.检查固定资产所有权证明，证实是否将固定资产作为抵押品

　　B.向被审计单位的律师函证，确认因对外巨额担保等或有事项引发的或有负债

　　C.将毛利率与同行业平均水平进行比较，确认收入、成本是否合理

　　D.监盘存货，确认存货是否存在

　　【正确答案】B

　　【答案解析】如果被审计单位存在巨额对外担保，意味着被审计单位可能面临重大的债务清偿连带责任或其他偿付责任，一旦这些或有负债转化为实际损失，可能导致被审计单位的持续经营能力存在重大的不确定性，注册会计师应该向被审计单位的律师函证是否存在因对外巨额担保等或有事项引发的或有负债。　　

　　第三节　或有事项

　　第四节　期后事项

　　第五节　获取管理层声明