注册会计师考试《会计》知识点汇总：所得税（一）

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　　第十九章 所得税

　　第一节 所得税会计概述

　　第二节 资产、负债的计税基础及暂时性差异

　　所得税会计核算的关键在于确定资产、负债的计税基础。资产、负债的计税基础的确定，与税法法规的规定密切相关。企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。

　　一、资产的计税基础

　　资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。如果有关的经济利益不纳税，则资产的计税基础即为其账面价值。

　　（一）固定资产

　　以各种方式取得的固定资产，初始确认时入账价值基本上是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。

　　固定资产在持有期间进行后续计量时，会计上的基本计量模式是“成本-累计折旧-固定资产减值准备”。会计与税法处理的差异主要来自于折旧方法、折旧年限的不同以及固定资产减值准备的提取。

　　1.折旧方法、折旧年限产生的差异

　　2.因计提固定资产减值准备产生的差异

　　账面价值=实际成本-会计累计折旧-固定资产减值准备

　　计税基础=实际成本-税法累计折旧

　　（二）无形资产

　　除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时其入账价值与税法规定的成本之间一般不存在差异。

　　1.对于内部研究开发形成的无形资产，企业会计准则规定有关研究开发支出区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，而开发阶段符合资本化条件以后发生的支出应当资本化作为无形资产的成本；税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。

　　2.无形资产在后续计量时，会计与税法的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销、无形资产摊销方法、摊销年限的不同及无形资产减值准备的提取。

　　账面价值=实际成本-会计累计摊销-无形资产减值准备

　　但对于使用寿命不确定的无形资产：

　　账面价值=实际成本-无形资产减值准备

　　计税基础=实际成本-税法累计摊销

　　（三）以公允价值计量的金融资产

　　1.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

　　账面价值：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益

　　计税基础：成本

　　（四）其他资产，因企业会计准则规定与税法法规规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在差异。

　　1.采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产

　　账面价值：期末按公允价值计量

　　计税基础：以历史成本为基础确定

　　二、负债的计税基础

　　负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。

　　负债的确认与偿还一般不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为0，计税基础即为账面价值。例如，企业的短期借款、应付账款等。但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额，如按照会计规定确认的某些预计负债。

　　负债的计税基础=账面价值-未来期间按照税法规定可予税前扣除

　　（一）预收账款

　　企业在收到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为负债。税法中对于收入的确认原则一般与会计规定相同，即会计上未确认收入时，计税时一般亦不计入应纳税所得额，该部分经济利益在未来期间计税时可予税前扣除的金额为0，计税基础等于账面价值。如果不符合企业会计准则规定的收入确认条件，但按税法规定应计入当期应纳税所得额时，有关预收账款的计税基础为0。

　　（二）应付职工薪酬

　　企业会计准则规定，企业为获得职工提供的服务给予的各种形式的报酬以及其他相关支出均应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。税法规定，企业支付给职工的合理的工资薪金性质的支出可税前列支。一般情况下，对于应付职工薪酬，其计税基础为账面价值减去在未来期间可予税前扣除的金额0之间的差额，即账面价值等于计税基础。

　　需要说明的是，对于以现金结算的股份支付，企业在每一个资产负债表日应确认应付职工薪酬，税法规定，实际支付时可计入应纳税所得额，未来期间可予税前扣除的金额为其账面价值，即计税基础为0。

　　（三）其他负债

　　其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额0之间的差额，即计税基础等于账面价值。

　　三、特殊交易或事项中产生资产、负债计税基础的确定

　　除企业在正常生产经营活动过程中取得的资产和负债以外，对于某些特殊交易中产生的资产、负债，其计税基础的确定应遵从税法规定，如企业合并过程中取得资产、负债计税基础的确定。

　　由于会计与税法法规对企业合并的划分标准不同，处理原则不同，某些情况下，会造成企业合并中取得的有关资产、负债的入账价值与其计税基础的差异。

　　四、暂时性差异

　　暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。根据暂时性差异对未来期间应纳税所得额影响的不同，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。

　　某些不符合资产、负债的确认条件，未作为财务报告中资产、负债列示的项目，如果按照税法规定可以确定其计税基础，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。

　　（一）应纳税暂时性差异

　　应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

　　应纳税暂时性差异通常产生于以下情况：

　　1．资产的账面价值大于其计税基础

　　2．负债的账面价值小于其计税基础

　　（二）可抵扣暂时性差异

　　可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。

　　可抵扣暂时性差异一般产生于以下情况：

　　1．资产的账面价值小于其计税基础

　　2．负债的账面价值大于其计税基础

　　（三）特殊项目产生的暂时性差异

　　1．未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异。某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其账面价值零与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。如企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除另有规定外，不超过销售收入15%的部分准予扣除；超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。该类费用在发生时按照会计准则规定即计入当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差额也形成暂时性差异。

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