注册会计师考试《会计》核心考点精华：外币折算

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　　重要考点：记账本位币的确定

　　一、记账本位币的定义

　　记账本位币，是指企业经营所处的主要经济环境中的货币。

　　二、企业记账本位币的确定

　　企业通常应选择人民币作为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以按规定选定其中一种货币作为记账本位币。但是，编报的财务会计报告应当折算为人民币。

　　企业选定记账本位币，应当考虑下列因素：

　　（1）该货币主要影响商品和劳务的销售价格，通常以该货币进行商品和劳务的计价及结算；

　　（2）该货币主要影响商品和劳务所需人工、材料和其他费用，通常以该货币进行上述费用的计价和结算；

　　（3）融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币。

　　企业记账本位币一经确定，不得随意变更，除非企业经营所处的主要经济环境发生重大变化。

　　三、境外经营记账本位币的确定

　　（一）境外经营的含义

　　境外经营，通常是指企业在境外的子公司、合营企业、联营企业、分支机构。当企业在境内的子公司、联营企业、合营企业、分支机构，采用不同于企业记账本位币的，也视同境外经营。

　　（二）境外经营记账本位币的确定

　　企业选定境外经营的记账本位币，还应当考虑下列因素：

　　（1）境外经营对其所从事的活动是否拥有很强的自主性；

　　（2）境外经营活动中与企业的交易是否在境外经营活动中占有较大比重；

　　（3）境外经营活动产生的现金流量是否直接影响企业的现金流量、是否可以随时汇回；

　　（4）境外经营活动产生的现金流量是否足以偿还其现有债务和可预期的债务。

　　四、记账本位币变更的会计处理

　　企业因经营所处的主要经济环境发生重大变化，确需变更记账本位币的，应当采用变更当日的即期汇率将所有项目折算为变更后的记账本位币。由于采用同一即期汇率进行折算，因此，不会产生汇兑差额。

　　重要考点：外币交易的会计处理

　　（一）初始确认

　　外币交易应当在初始确认时，采用交易发生日的即期汇率将外币金额折算为记账本位币金额；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

　　企业收到投资者以外币投入的资本，应当采用交易发生日即期汇率折算，不得采用合同约定汇率和即期汇率的近似汇率折算，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额之间不产生外币资本折算差额。

　　（二）期末调整或结算

　　外币交易期末调整或结算如下图所示

　　1.货币性项目

　　货币性项目，是指企业持有的货币和将以固定或可确定的金额收取的资产或者偿付的负债。例如，库存现金、银行存款、应收账款、其他应收款、长期应收款、应付账款、其他应付款、短期借款、长期借款、应付债券、长期应付款等。

　　货币性项目，采用资产负债表日即期汇率折算。因资产负债表日即期汇率与初始确认时或者前一资产负债表日即期汇率不同而产生的汇兑差额，计入当期损益。

　　期末外币货币性项目调整步骤如下：（1）计算外币货币性项目外币余额；（2）用外币余额乘以资产负债表日即期汇率计算记账本位币余额；（3）上述记账本位币余额与原账面记账本位币余额的差额即为汇兑差额。

　　另外，结算外币货币性项目时，因汇率波动而形成的汇兑差额也应当记入当期损益。

　　2.非货币性项目

　　非货币性项目，是指货币性项目以外的项目。例如，存货、长期股权投资、交易性金融资产（股票、基金）、固定资产、无形资产等。

　　（1）以历史成本计量的外币非货币性项目，仍采用交易发生日的即期汇率折算，不改变其记账本位币金额。

　　（2）对于以成本与可变现净值孰低计量的存货，如果其可变现净值以外币确定，则在确定存货的期末价值时，应先将可变现净值折算为记账本位币金额，再与以记账本位币反映的存货成本进行比较。

　　（3）以公允价值计量的外币非货币性项目，如交易性金融资产（股票、基金等），采用公允价值确定日的即期汇率折算，折算后的记账本位币金额与原记账本位币金额之间的差额，作为公允价值变动处理。

　　重要考点：境外经营财务报表的折算

　　（一）折算方法

　　1.资产负债表中的资产和负债项目，采用资产负债表日的即期汇率折算，所有者权益项目除“未分配利润”项目外，其他项目采用发生时的即期汇率折算。

　　2.利润表中的收入和费用项目，采用交易发生日的即期汇率折算；也可以采用按照系统合理的方法确定的、与交易发生日即期汇率近似的汇率折算。

　　3.按照上述规定折算产生的外币财务报表折算差额，在合并资产负债表中所有者权益项目下的“外币报表折算差额”单独列示。

　　【提示】外币报表折算差额为以记账本位币反映的净资产减去以记账本位币反映的股本、资本公积、累计盈余公积及累计未分配利润后的余额。

　　（二）特殊项目的处理

　　1.少数股东应分担的外币报表折算差额，应并入少数股东权益列示于合并资产负债表中。

　　借：外币报表折算差额

　　    贷：少数股东权益

　　或作相反分录

　　2.实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目产生的汇兑差额的处理。

　　（1）实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母公司或子公司的记账本位币反映，则在抵销长期应收应付项目的同时，将其产生的汇兑差额转入“外币报表折算差额”项目。即借记或贷记“财务费用——汇兑差额”科目，贷记或借记“外币报表折算差额”。

　　（2）实质上构成对子公司净投资的外币货币性项目以母、子公司的记账本位币以外的货币反映，则应将母、子公司此项外币货币项目产生的汇兑差额相互抵销，差额转入“外币报表折算差额”。

　　简单来说，在编制合并财务报表时，如有实质上构成对境外经营净投资的外币货币性项目，因汇率变动而产生的汇兑差额，也应列入所有者权益“外币报表折算差额”项目；处置境外经营时，计入处置当期损益。