2013注评考试《财务会计》预习：会计政策及其变更

　　第十章：财务报告

　　知识点十：会计政策及其变更

　　（一）会计政策变更概述

　　会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。

　　（二）会计政策变更及其变更条件

　　企业采用的会计政策，在每一会计期间和前后各期应当保持一致，不得随意变更。如需变更，应重新履行批准程序。

　　会计政策变更，是指企业对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。

　　会计政策变更，并不意味着以前期间的会计政策是错误的，只是由于情况发生了变化，或者掌握了新的信息、积累了更多的经验，使得变更会计政策能够更好地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。如果以前期间会计政策的运用是错误的，则属于前期差错，应按前期差错更正的会计处理方法进行会计处理。

　　1.满足下列条件之一的，可以变更会计政策：

　　（1）法律、行政法规或者国家统一的会计制度（含企业会计准则）等要求变更。即制定了新的国家统一的会计制度，或修订了原有的国家统一的会计制度，要求变更会计政策。比如，发布实施了投资性房地产准则，对投资性房地产的确认和计量采用新的会计政策。

　　（2）会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息。

　　在这种情况下，企业必须有充分、合理的证据表明其变更的合理性，并说明变更会计政策后，能够提供关于企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关的会计信息的理由。

　　注意：企业因满足上述第2条的条件变更会计政策时，必须有充分、合理的证据表明其变更的合理性，并说明变更会计政策后，能够提供关于企业财务状况、经营成果和现金流量等更可靠、更相关会计信息的理由。

　　如无充分、合理的证据表明会计政策变更的合理性或者未经股东大会等类似机构批准擅自变更会计政策的，或者连续、反复地自行变更会计政策的，视为滥用会计政策，按照前期差错更正的方法进行处理。

　　2.以下两种情形不属于会计政策变更：

　　（1）本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策。

　　如果发生交易或事项与其他交易或事项有本质区别，那么，企业实际上是为新的交易或事项选择适当的会计政策，并没有改变原有的会计政策。

　　例如，企业以往租入设备都是为了满足临时经营需要，按合同条款将其确认为经营租赁，并采用了经营租赁会计处理方法。当年租入新的设备，或者续租原设备，从租赁期、租金的计算以及租金期满时设备的处理等因素考虑，都属于融资租赁，因而采用了融资租赁会计处理方法。由于新的租赁合同或续租合同与以前的合同相比，已经发生了本质变化，从经营租赁变为融资租赁，在这种情况下改变会计处理方法，则不属于会计政策变更。

　　（2）对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策。

　　例如，企业以前没有建造合同业务，当年承接的建造合同则属于初次发生的交易，企业采用完工百分比法进行核算，并不是会计政策变更。

　　（三）会计政策变更的会计处理

　　1.追溯调整法

　　追溯调整法，是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。即应当计算会计政策变更的累积影响数，并相应调整变更年度的期初留存收益以及会计报表的相关项目。

　　追溯调整法运用的步骤如下：

　　第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数；

　　第二步，进行相关的账务处理；

　　第三步，调整会计报表相关项目；

　　第四步，披露信息。

　　其中，会计政策变更的累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额之间的差额。即会计政策变更的累积影响数，是以下两个金额之间的差额：

　　（1）在变更会计政策的当期，按变更后的会计政策对以前各期追溯计算，所得到的期初留存收益金额；

　　（2）变更会计政策当期期初的留存收益金额。

　　上述留存收益包括当期和以前期的未分配利润和按照相关法律规定提取并累积的盈余公积。调整期初留存收益是指对期初未分配利润和盈余公积两个项目的调整，不考虑由于损益的变化而应当补分配的利润或股利。

　　例如，由于会计政策变化，增加了以前期间可供分配的利润，该企业通常按净利润的20%分派股利。但在计算调整会计政策变更当期期初的留存收益时，不应当考虑由于以前期间净利润的变化而需要分派的股利。

　　如果对长期股权投资应采用权益法而采用了成本法，或应采用成本法而采用了权益法，则属于前期差错，应按前期差错更正的会计处理方法进行会计处理。（注意客观题目）

　　【链接】投资性房地产后续计量模式的变更

　　企业对投资性房地产的计量模式从成本模式转为公允价值模式应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。

　　2.未来适用法

　　未来适用法，是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。既不计算会计政策变更的累积影响数，也不必调整变更当年年初的留存收益，只在变更当年采用新的会计政策，并计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数。

　　（四）会计政策变更的会计处理方法选择

　　1.在法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的，企业应当分别以下情况进行处理：

　　（1）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的同时，也规定了会计政策变更的处理办法的，企业应当按照国家相关会计规定执行。

　　（2）法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更会计政策的同时，没有规定会计政策变更的处理办法的，企业应当采用追溯调整法进行会计处理。

　　2.会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用追溯调整法处理。

　　3.确定会计政策变更对列报前期累积影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。

　　4. 在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。

　　（五）会计政策变更的信息披露

　　企业应当在附注中披露与会计政策变更有关的下列信息：

　　1.会计政策变更的性质、内容和原因。

　　2.当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。

　　3.无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况。

　　在以后期间的财务报表中，不需要重复披露在以前期间的附注中已披露的会计政策变更信息。