3月16日，第十届全国人大第五次会议审议通过了《中华人民共和国企业所得税法》。经过各利益集团的反复博弈，已经运行了二十多年的内外资企业并行两套税制的格局终于被一个“适用范围、税率、扣除标准、优惠政策”四统一的税制所取代。“两税合并”是中国经济社会发展进入新历史阶段的重要标志，新企业所得税法带给我们的，不仅仅是内外资企业之间公平的竞争环境，其对不同规模、不同产业、不同区域企业都有深远的影响。
当然，我们首先关注的，也是两税合并最重要的政策目标，就是内外资企业之间的公平税负。但是，笔者认为，统一内外资企业所得税的核心理由并不是“需不需要外资”或者“吸引外资的质与量”等问题，而是加入WTO后，中国市场环境发生的根本性变化。
在加入WTO前，外资企业享受较多税收优惠的前提是市场准入的限制，内外资企业在国内市场的竞争并不显著。然而，加入WTO后，随着市场的开放，当沃尔玛、家乐福全面进入中国零售市场，世界各大汽车生产巨头激烈争夺国内新兴汽车市场的时候，中国政府还要给这些跨国公司税收优惠，让他们和弱小的本土企业竞争，就是不可思议的事情了。
但是，新企业所得税法所体现出的政策意图，不仅仅是内外资企业之间的公平，而是中国整个税制设计理念的巨大转变。长期以来，我们的税制设计，首先考虑的并不是公平或者效率，而是要确保政府的财政收入。因此，在历次税制改革时，保持原税负不变始终是基本的原则，增税容易减税难。如东北地区增值税转型改革试点，除了限定行业和抵扣范围外，还要实施增量扣除政策以确保财政收入的基数。
我们注意到，合并后的企业所得税法将名义税率由33％降为25％，大多数费用扣除项目实现了据实抵扣。对内资企业而言，此次税负的下降绝不仅仅是8个百分点，税前扣除标准的放宽使大量费用可以在税前扣除，应纳税所得额（税基）将有大幅度的降低。这大概是中国第一次对财政收入影响重大的税种实施真正意义上的大幅度减税（个人所得税免征额的提高也是减税政策，但个人所税占税收收入的比重不足7％）。据财政部门的估算，与现行税法的口径相比，2008年实施新税法后，财政减收约930亿元，其中内资企业所得税减收约1340亿元，外资企业所得税增收约410亿元。
在中国税收领域，长期存在着令人困惑的现象，一方面一些国际组织把中国列为税负最重，税收痛苦指数最高的国家之列，而另一方面我们的税收收入占GDP的比重并不算高。实际上，由于在税制设计时要确保政府的财政收入，因此本着“宽打窄用”的原则，如果政府实际需要1万亿的税收，而征管效率只有50％，那么法定税负就要设计为2万亿（征管效率的提高是我国近年来在税制基本稳定的情况下，税收收入持续高速增长的重要原因）。
这种税制带来的最大影响是，实际征收上来的1万亿税收并不是公平的分配给每个企业的。那些会计核算健全、规模较大的企业是税务机关征管的重点，因此往往是按照很高的法定税负纳税。而规模较小、会计核算不健全的企业则通过种种方式不缴税或者少缴税。这形成了所谓“优汰劣胜”的竞争格局，也就是说，企业一旦发展壮大，严格按照较高的法定税负缴税，其盈利水平和市场竞争力就会相应下降。
另一方面，由于法定税负很高，企业有很大的偷漏税的动机，偷漏税的现象非常普遍，这使得税务机关实际上拥有很大的自由裁量权，征管和稽查的力度直接决定了企业的实际税负，这也难怪企业要想方设法与税务征管人员搞好关系，隐性的纳税成本居高不下。
因此，只有把名义税负降下来，降低企业偷漏税动机的同时加强征管，实现低税负水平下的普遍征收，才能真正做到公平税负。这也是我们新一轮税制改革“简税制、低税率、宽税基、严征管”原则的具体体现。
另外，两税合并后，外资企业之间也实现了公平税负，由于原来对外商投资企业的优惠更多的限于生产型企业，投资于服务业的外商企业并没有多少优惠，新企业所得税法实施后，有利于外商对中国亟待发展的第三产业的投资，实现不同行业外资企业之间的公平。
新企业所得税法令人关注的另一大变化是税收优惠范围和方式的变化，产业优惠将替代原来的区域优惠成为主要的优惠方式。而产业优惠的范围则涵盖了农林牧渔、公共基础设施、环境保护、节水节能、高新技术等多个领域。创业投资企业从事国家需要重点扶持和鼓励的创业投资，还可以按投资额的一定比例抵扣应纳税所得额。只要在产业优惠范围内的企业，无论在哪个区域进行投资都将享受企业所得税的优惠。地方政府不能再依靠争取下来的区域优惠，一劳永逸的解决吸引外资的问题了。投资环境、公共服务、公共基础设施将成为争取外部投资的主要影响因素。在这个意义上，新企业所得税法实现了区域间的公平竞争。
最后，在税收优惠方式上，除了对特定产业实施的税收优惠之外，无论哪个行业，只要是开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用；安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资；综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品；购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额等企业经营行为都可享受到加计扣除、抵扣应纳税所得额、减计收入、税额抵免等多种形式的税收优惠。这些规定使过去只有少数企业（如民政部门认可的，雇佣残疾人在一定比例以上的福利企业）才能享受的税收优惠可以以更灵活的方式被更多的企业所享有，这也是一种公平。
（作者为中国社会科学院财政与贸易经济研究所副研究员）
