我国自1994年税制改革以来，确立了对货物和加工、修理修配劳务征收增值税，对其他劳务和无形资产、不动产征收营业税，增值税和营业税两税并存的格局。这在当时是与我国市场经济发展阶段和税收征管水平相适应的，并对促进我国市场经济的健康发展发挥了重要作用。但随着改革开放的深入，我国经济的市场化和国际化程度日益提高，社会分工进一步细化，新的经济形态不断出现，货物销售和劳务提供的界线日趋模糊，增值税和营业税并存所暴露出来的问题日益突出。因此，面对新的国际、国内经济形势，研究扩大增值税征收范围，把营业税并入增值税，已是当务之急。另一方面，随着信息技术在税收领域的发展和应用，我国税收征管水平不断提高，为合并增值税和营业税，对货物和劳务全面征收增值税创造了条件。
关于扩大增值税征收范围的必要性，社会上已多有共识，但在扩大增值税征收范围的具体步骤上仍存在分歧：一种意见主张分步“扩围”，即先选择一些与货物生产联系紧密的服务行业如交通运输、建筑安装等纳入增值税征收范围，同时相应调减营业税的征收范围，并随着实践经验的积累，再不断扩大增值税乃至全面合并营业税；另一种意见主张全面“扩围”，即原则上彻底取消营业税，将现行营业税征收对象全面纳入增值税征收范围，对货物和劳务统一征收增值税。
2011年3月第十一届人大四次会议通过的《中华人民共和国国民经济和社会发展第十二个五年（2011年～2015年）规划纲要》在其第四十七章《加快财税体制改革》中明确提出，要“扩大增值税征收范围，相应调减营业税等税收”。并在第十七章第二节《完善服务业政策》中提出，要“结合增值税改革，完善生产性服务业税收制度”。这似乎说明在决策层面倾向于分步扩大增值税征收范围，并优先考虑将生产性服务纳入增值税征收范围。
主张分步“扩围”意见的，主要是考虑增值税“扩围”不仅仅涉及增值税制度本身的调整，更涉及税制结构以及相关体制的深刻变化，改革难度大。采取分步“扩围”，改革力度逐步展开，先易后难，符合通常的改革逻辑。更重要的是，在现行增值税归国税系统管理，收入75%以上归中央；营业税主要归地税系统管理，收入主要归地方的格局下，增值税征收范围的逐步调整对国税、地税职能和中央、地方收入的影响都是渐进的，相对较小的，对税收征管体制的配套改革要求相对不紧迫。因此，分步“扩围”改革的取向是比较稳妥的，似乎也比较切合实际。但笔者认为，其根本缺点是“治标不治本”，不利于增值税制的“顶层设计”。
之所以要扩大增值税征收范围，是因为现行增值税与营业税并存格局存在诸多弊端，其主要表现在四个方面。
第一，增值税、营业税并存，重复征税，不利于社会专业化分工，不符合市场经济发展的根本要求。我们知道，对货物征收增值税，对主要劳务征收营业税，且营业税主要按营业额全额征收。需要注意的是，货物生产需要消耗劳务和其他货物，劳务提供也需要消耗货物和其他劳务，因此货物销售和劳务提供实际都存在重复征税。在市场化程度日益加深、社会分工不断深化的今天，重复征税无疑不利于社会分工，也不利于市场公平。
第二，增值税、营业税并存，重复征税，不利于服务业发展，不利于产业结构的升级和优化，不利于经济发展方式的转变。对服务业原则上按营业额全额征收，使服务业税负过重，而且重复征税的弊端容易阻碍新兴服务业如现代物流业等的发展。因此，增值税的改革与完善，应立足于宏观经济发展的内在要求。当今我国经济的根本任务是转型，要从根本上转变经济发展方式，促进产业结构的优化升级。而推动服务业大发展正是产业结构优化升级的战略重点。就税制而言，解决服务业重复征税问题，消除工业征增值税、主要服务业征营业税的割裂局面，为服务发展创造公平合理的税收环境是当务之急。
第三，增值税、营业税两税并存，重复征税，不利于货物和劳务的出口实现彻底退税，制约了我国产品和劳务参与国际公平竞争，削弱了我国产品和劳务在国际市场的竞争力，而且扭曲了我国外贸结构。增值税在短短半个世纪内能够普及全球，一个很重要的原因就是，增值税零税率机制可以实现彻底退税，对内，有利于提高本国产品和劳务在国际市场上的竞争力；对外，有利于形成国际公平竞争的税收机制，因为“出口退税、进口征税”的机制可以确保来自不同国家的货物和劳务面对相同的税负，即都按输入国的税制征税。换言之，增值税是一个与经济全球化相适应的税种。但我国增值税征收范围主要限于货物销售，对主要劳务提供征收营业税，这一方面由于重复征税的因素，货物出口难以实现真正的彻底退税，从而削弱我国产品在国际市场上的竞争力；另一方面更为严重的是，由于对劳务提供征收营业税，对我国劳务出口缺乏出口退（免）税的制度安排，我国劳务出口难以以不含税价格进入国际市场，在很大程度上限制我国劳务出口的发展，使我国外贸出口的结构过于依赖货物出口。
第四，增值税、营业税两税并存，重复征税，使税收征管更加复杂，影响税制运行效率。特别是在目前增值税归国税系统管理，营业税主要归地税系统管理的情况下，两税并存容易造成许多征管方面的矛盾，例如增值税与营业税征管范围的争议往往导致国税局、地税局税收管辖权的冲突。企业在多元化经营战略下存在着跨行业经营的需要。对于既从事增值税应税项目，又从事营业税应税项目的企业而言，虽然目前在增值税和营业税制度中均对混合销售以及兼营行为在税收处理上作出了相应规定，但是，在实践征管中，由于增值税和营业税分属共享税与地方税收入，分别由国税局和地税局征收，导致两个税务机关经常在认定混合销售和兼营业务的适用税种时，发生矛盾与争议。这种矛盾与争议既体现为税务机关之间的冲突，也体现为中央与地方在税收管辖问题上的博弈，而其结果则往往会导致纳税人无所适从、两面受压。
因此，笔者认为，分步“扩围”改革，不能从根本上解决上述增值税、营业税两税并存弊端。其实际意义仅仅在于优先纳入增值税征收范围的行业可以部分缓解重复征税问题，但同时会产生新的划分行业界线的矛盾。分步“扩围”对税务机构职能和中央、地方收入的影响小，但不等于没有影响，暂时的回避问题不等于解决问题。事实上，每扩大一步征收范围，都需要考虑国税、地税机构职能的变化和对中央、地方收入分配的影响。而且，在增值税纳入全国人大立法的计划背景下，分步“扩围”改革过渡性明显，不利于立法的“顶层设计”。
因此，笔者仍然主张全面“扩围”的改革思路，建议取消营业税，将货物销售和劳务提供全面纳入增值税征收范围。全面“扩围”改革的优点在于“对症下药”，是一种“釜底抽薪”选择，可以从根本上消除上述提及的重复征税和影响国际竞争力的制度性缺陷，也符合现代型增值税的发展潮流，有利于建立和健全规范统一的现代型增值税制。当然，全面“扩围”改革力度大，影响面广，难度大，因此特别要处理好两个实际问题：一是服务业全面纳入增值税征收范围带来的征管问题；二是营业税征收对象改征增值税对国税、地税系统征管范围和中央、地方税收收入分配的影响问题。
总之，增值税是一个符合市场经济发展要求的税种，它有利于社会分工的细化；是一个符合改变经济发展方式的税种，它有利于产业结构的升级和优化；是一个符合经济全球化发展的税种，它有利于促进生产要素的国际间自由流动，有利于提高国内产品和劳务的国际竞争力。因此，取消营业税，全面扩大增值税征收范围，既是我国完善社会主义市场机制、加快经济发展方式转变、促进经济结构优化升级的内在要求，也是顺应经济全球化发展、提升我国税制国际竞争力的必然选择。 （作者单位：国家税务总局税收科学研究所）
