【法规解读】

建筑工程分包适用差额纳税要件

------------

现行营业税暂行条例自2009年1月1日施行以来，关于建筑工程分包实行差额纳税的规定（以下简称差额纳税政策）在税收实践中产生了大量分歧。

营业税暂行条例第五条第（三）项规定：“纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。”此项规定是税法分包概念及差额纳税政策的税法渊源。纳税人要适用差额纳税政策，需要符合分包的要求。税法分包的概念可以概括为：建筑工程总承包单位（法人）将承包工程中的部分工程发包给具有建筑业资质条件的其他工程承包单位。

那么，较低资质条件的建筑工程单位分包了资质条件要求较高的工程，或较低资质条件的建筑工程单位，以及无任何工程资质条件的单位、个人挂靠具有相应工程资质条件的单位分包工程的，能够适用差额纳税政策吗？答案仍然是肯定的。因为，是否“相应”、是否“挂靠”，一般不属于税务实质审查的内容，上述情况下的工程分包，虽不在税法分包概念的核心文义之内，却仍处其边缘文义之中。

大型建筑企业如集团公司或总公司，将其承包的全部建筑工程整体转包，或者将其承包的全部建筑工程分解以后以分包的名义分别转包给其具有内部管理关系的专业从事建筑工程的子公司，虽然法律形式上仍属于《建筑法》定义的转包范畴，但在税收政策的具体适用上，仍应视同税法分包对待，允许总包人差额纳税。因为这种转包在经济业务的实质上与合法的分包一样，总包人仍对全部工程实际负责，与《建筑法》禁止的转包具有本质的不同。况且这种承包形式在实际中大量存在，建设管理部门也对其默许并不加以责难。

总包人将建筑工程施工劳务部分分包给具有建筑资质的施工企业或具有建筑资质的建筑劳务分包公司，在现实中已大量存在，虽然在合同法律形式上是劳务分包，在税法意义上仍应解释为建筑业分包。即上述“劳务”不属于营业税“服务业”税目中的应税劳务，而属于“建筑业”税目中之建筑业应税劳务。因此，该类分包的总包人仍适用差额纳税政策。

前一种情况的劳务分包适用差额纳税政策，税务总局已发文认可。

哪些情况不适用差额纳税政策呢？从税法分包概念看，归属于税法分包的工程承包，总包人适用差额纳税政策；相反，则不适用。不适用差额纳税政策包括以下几种情况：（一）法律禁止的建筑工程转包。（二）法律禁止的建筑工程再分包。（三）法律禁止的将建筑工程分包给没有建筑资质条件的单位和个人。（四）建筑工程的总承包人没有建筑资质。（五）将建筑工程的施工劳务部分分包给不具有建筑资质的劳务公司及其他单位或个人。（六）将建筑工程的勘察、设计等非建筑业劳务部分分包给其他单位或个人。（七）建筑施工企业工程项目的内部承包。