21世纪中国金融会计改革与发展正处于跨世纪的关键时期。改革的重点之一，将是增强金融会计风险意识，强化其风险防范的对策和措施。全球金融市场一体化进程，金融业务的不断创新和我国金融体系的不断完善，尤其是加入WTO，为加强金融会计跨世纪改革的步伐提供了契机。研究金融会计风险与防范的跨世纪发展趋势，提高防范金融风险的地位与作用，确保金融事业的稳定发展，无疑具有重要意义。本文拟从三个方面展示金融会计风险与防范的未来发展趋势。

　　一、表内业务金融会计风险与防范的未来发展

　　金融会计风险是风险在金融会计业务工作领域的一种表现，金融会计风险与金融业务的会计处理方式有着密切联系。按照现行制度安排，金融业务的会计处理方式可分为表内业务会计处理和表外业务会计处理两种方式。金融业务的会计处理方式不同，从而金融会计风险所涉及的业务领域，风险的表现及防范的方法也不相同。

　　表内业务会计处理要求对资产、负债、权益的确认、计量、列报和披露都能在会计报表申得到体现，具有规范性、连续性、透明性和稳定性的特点。表内业务所涉及的业务领域十分宽广，除存款、贷款、外汇业务之外，大量涉及投资业务，如证券投资、信托投资、租赁、房地产投资和风险投资等。其中房地产和风险投资业务将可能成为跨世纪金融资本扩张的重要业务领域。

　　房地产经济是一个重要的经济增长点。它具有数额大、周期长、周转慢、流动性差、高收益和高风险并存的特点。房地产投资风险十分复杂，一般有经营风险、财务风险、市场风险、流动性风险、灾害风险和意外事故风险等。这些风险普遍存在于房地产直接投资、借款投资和证券投资的各种方式中，应谨慎对待。

　　风险投资通常是指风险行业、领域、企业的投资。广义的风险投资包括对一切开拓性、创业性和新兴产业经济活动的资本投入；狭义的风险投资仅指与现代高科技产业有关的创业投资活动。金融企业开展风险投资业务，一方面来自自身业务拓展、发展服务功能和增强竞争能力的需要，另一方面是推进高新技术的产业化，促使国民经济高速、稳定发展的需要。金融企业拓展风险投资业务在信息、知识经济时代尤为重要，它将是跨世纪金融企业表内业务拓展的重要领域。

　　风险投资与房地产投资相比较，具有更高的风险和更大的收益。由于高科技产品和产业都是新兴事业，具有很大的不确定性；还由于一项新科技成果转化为一种新产品，需要经济工艺技术研究，产品试制中间实验，投入生产，上市销售等很多环节，而每一环节都可能存在失败破产的风险，所以，它具有更高的风险性。而依靠风险投资形成的高新产品，又具有成本低、性能好、附加值高、竞争力强的优势，从而带来更大的收益。风险投资面临的高风险主要是指研制风险、市场风险、经营风险、使用风险和不可抗风险。

　　表内金融业务的未来发展在一定程度上引导着金融会计风险与防范的发展方向。如果把房地产投资和风险投资作为表内业务未来发展的重点业务领域，那么金融会计风险与防范的未来重点也将转移到这些业务领域。

　　金融会计风险是指因制度安排、组织管理、技术方法和人员素质导致经济损失的可能性。从表内业务处理看，由于理论与制度的内在固有局限，各种会计假设为会计信息限定了种种人为的前提，使信息与实际发生偏离；由于会计组织与管理的不完善，也增加了会计风险的发生；由于会计处理方法的多样性，从而增加了会计信息的不确定性；还由于会计人员素质不高，利益驱使，法律及职业道德的影响，业务能力和水平的限制导致会计行为风险的发生。如此种种表明了表内业务的会计风险的客观性、普遍性和潜在性。

　　金融会计理论的发展和制度的完善将成为跨世纪防范制度风险的一种趋势。1996年7月联合国国际会计和报告标准政府间专家工作组第十四次会议上，有人提出：“应单独设立一张报表，用以说明银行风险，并要求每年中多次进行风险评估。”（参见《会计改革与会计管理》1997年第1期）这种完善会计报告制度的建议，对防范制度风险显然是有益的。我国未来金融会计制度待世界援助我国金融会计项目实施后，将根据《银行基本业务会计准则》进行统一规范，以建立风险防范的金融会计新体系。

　　未来表内业务金融会计风险的重点将涉及结算风险、核算风险和折算风险。结算风险是利用结算管理的复杂性和不健全性的特点和弱点，通过结算凭证和结算渠道进行套取、侵吞、挪用结算资金所带来的风险，其手段隐蔽多样，涉及金额较大，是金融会计的主要风险。中央银行和金融企业通过自身职能，把整顿结算程序，加强帐户管理，执行结算管理制度（包括结算纪律执行情况定期报告制度、结算岗位责任制度、结算质量考核制度）作为会计结算风险监管和防范的重点，以减少结算风险带来的经济损失。核算风险主要表现在凭证审查不严，帐务处理不及时，帐务检查核对不力，复核监管不利，电脑制约机制不全，以及核算方法不当造成资金被截留、挪用、骗取、贪污、盗窃的机会所带来的种种风险。完善会计核算监管制度，强化监督手续，加强检查复核，严格帐务处理规程和会计核算责任，通过不断完善会计核算监督体系，尽可能防范核算风险的发生，以减少风险损失。折算风险是指外币报表折算中因汇率变动带来的风险，及时反映和披露汇率变动信息，减少折算损失，是防范金融会计风险的重要方面。可见，表内业务结算风险、核算风险和折算风险及其防范也将构成跨世纪金融会计风险与防范的一种趋势。

　　表内业务金融会计风险与会计行为紧密相关。它既包括会计人员的个体行为，也包括群体、组织和领导行为。风险的诱惑效应直接影响会计行为，从而构成会计行为风险。从某种意义上讲，除会计固有的制度风险外（实际上制度也是人设计和执行的），几乎所有金融会计风险都与会计行为有关。会计行为风险显然将构成金融会计的主要风险。这种风险与防范完全可能成为跨世纪的主流，影响整个金融会计风险的强度，通常表现为会计人受利益驱动而导致的道德风险，其中，道德风险将构成会计安全性的重要威胁，是会计行为的主要风险。因会计人的能力、水平等主观因素导致技术风险，可以通过不断提高人的素质加以防范，而道德风险的防范却较为复杂，一方面要加强职业道德教育，完善职业道德规范，从自身的角度防范道德风险；另一方面要改善会计执业环境，增强独立性，减少被迫提供虚假信息带来风险的可能性。防范会计行为风险不仅是跨世纪金融会计风险防范的主要趋势，而且是整个会计风险防范的长期使命。

　　二、表外业务金融会计风险与防范的发展趋势

　　金融表外业务通常指对银行产生收人或承诺，或有合约的业务，由于这些业务不在资产负债表内反映，不直接影响表内资产、负债和权益，仅作一注释或在线下予以反映，故称表外业务，或称“线下业务”、“或有承诺业务”、“无资产业务”、“无形业务”。

　　表外业务构成复杂，品名繁多，难于把握，一般可为两类近10种：（1）或有债权债务类，包括贷款承诺、担保、衍生产品业务、投资银行业务等四种；（2）金融服务类，包括贷款服务、信托与咨询服务、经营与代理业务、支付业务、进出口服务等五种。

　　由于表外业务不在资产负债表内反映和列报，对其确认、计量、列报和披露的方式和方法尚属研究开发之中，与表内业务相比较，具有自由度大、连续性弱、规范性不强、透明度差、风险性大的特点。这些特点决定了表外业务会计风险与防范的特殊性和严重性。我国银行表外业务起步晚，意识不够，涉及的具体业务不多，一般限于代理、担保、劳务服务和个别衍生产品金融期货交易业务。

　　我国银行表外业务会计准则的制定相对滞后，表外业务会计处理缺乏制度规范，其潜亏、潜盈难于在报表中体现，表外信息披露尚末形成统一要求，信息透明度低，这就决定了我国表外业务会计制度风险的严重存在。随着金融改革开放的深入，我国金融对外依存度的提高，专业银行商业化，区域性银行的组建，外汇改革以及外资银行的涌人；随着我国在亚太经合组织（APEC）中作用的提高，以及日后加人世界贸易组织（WTO）等，都将加速表外业务的增长。近年来，我国国际结算业务，结汇售汇此务，代理外汇买卖业务，以及境外担保业务的发展，已显示出表外业务的强劲增长势头。因此，51人表外业务会计制度风险与防范机制，研究表外业务会计规范，将是跨世纪金融会计风险与防范的一种趋势。未来表外业务会计制度的规范和建设是一项长期的艰巨任务，其基本思路是借鉴国外表外业务制度建设的成果，参照国际金融界及其它组织，制定与我国金融市场相适应的表外业务会计制度，为表外会计制度风险的防范提供法规制度框架。

　　表外业务会计行为风险与防范与表内业务基本相似，所不同的是风险所涉及的业务领域和表现形式有所区别。表外业务多属创新发展业务，与表内传统业务相比较具有更高的技术性要求，其会计技术风险更为突出，因此，不断提高会计人员表外业务素质，熟练把握表外业务会计处理方法，提高表外业务会计信息质量是防范会计技术风险的必然要求。

　　表外业务高风险的存在要求高质量的、及时提供风险防范的有用会计信息。会计信息的不完整性将带来风险损失的更大可能性。会计信息风险与会计信息质量息息相关，高质量的会计信息是确保正确决策的基本条件，是防范信息风险的内在要求。我国表外信息需求量大，信息质量要求高，现有表外信息披露，包括会计报表附注和补充揭示，尚不能满足表外业务的信息要求，表外业务会计信息的完善和利用将是跨世纪防范信息风险的发展趋势。可考虑增设一张表外业务情况表，列示表外业务的经营情况，反映表外业务的潜在风险，或在会计报表附注中披露表外业务风险的有关情况，包括表外信用风险、结算风险、市场风险，流动风险和经营风险，以便为表外经营决策提供有价值的风险信息，使其尽可能减少信息风险带来的损失。

　　国际衍生金融工具的快速发展带动着我国衍生金融产品交易，作为表外业务的衍生金融产品是金融业务创新的重要业务领域，可以预见，跨世纪表外业务会计风险与预范的重点将逐步转移到衍生金融工具会计风险与防范上来。注重衍生金融工具会计风险及其防范，准确、及时、充分的获取和处理各种工具的风险信息，不断完善信息披露制度将成为未来金融会计风险与防范的重点研究领域和主要发展趋势。

　　三、金融会计风险防范系统的构建

　　金融会计风险防范是整个金融风险防范的组成部分。金融会计风险防范除了对其自身的风险进行防范外，还应特别注重会计对整个金融风险带来的影响。这是一项庞大的系统工程，只有运用系统理论和方法构建金融会计风险防范系统的框架，改变分散的、孤立的、静态的风险防范方式，构建一个整体的、关联的、动态的风险防范系统才能提高金融会计风险防范的有效性，以控制和减少风险损失的发生。

　　从总体的视角考察，我们认为金融会计风险防范系统的基本框架至少应由相互联系的组织分系统、对象（内容）分系统、职能分系统和方法分系统所构成。这些分系统相互关联，构成一个上下左右、纵横交叉、内外结合的会计防范网络系统。各级组织的会计防范是运用相应的防范方法，对其防范对象，通过反映、监督、分析等职能来实现的。它们构成一个有机整体的会计防范系统结构。这个系统结构具有如下基本特征：

　　其一，整体性。备份系统、子系统构成一个有机整体，它们均作为整体的一部分看待。这种整体特性根据“整体大于各孤立部分的总和”的原理，产生一种新的整体功能。运用系统理论和方法构造银行风险的会计防范系统，能够获得任何子系统在孤立状态中所不能达到的综合效果，这就是整体性结构能够实现风险防范最佳效果，从而具有生命力的原因所在。

　　其二，层次，洼。这个系统结构具有按层次逐级分解和衔接的特性，银行风险的会计防范系统按其组织层次，内容层次，职能层次和方法层次逐级分解为若干相互衔接的系统层次，从而构成一个多层组织、多层内容、多层职能和多层方法的结构体系，并通过风险会计信息的流动和互补，把各级层次联系起来，以发挥会计防范的最佳功能。

　　其三，关联性。这种特性包含两层意思：一为系统内部各分系统、子系统之间相互关联、相互作用、相互制约；二为系统与外部环境之间相互关联、相互制约，从而构成一个上下、左右、内外关联的系统结构，这就有利于特定职能作用和整体职能作用的发挥。

　　按照系统结构的特征，我们把银行风险的会计防范放到系统的形式中加以考察，就能够从整体和部分、整体同外部环境的相互关联中，去研究和考察会计防范系统，从而达到立足整体，统筹全局，兼顾各方，相互协调地实现会计防范的最佳效果。

　　金融会计风险防范系统的组织分系统包括：

　　1、中央银行会计监管系统。它是会计防范的最高组织系统，担负着对整个银行风险进行会计监督和管理的职责，具有间接性、指导性、调控性和服务性的职能特征。其监管的对象（内容）主要包括表内业务风险监管、表外业务风险监管和会计风险监管。

　　表内业务的风险监管，主要运用 《财务状况分析法》和《法规、制度监督法况 中央银行会计通过风险分析，审查资产结构和不良资产的比重、风险资产比率、最低资本金、资本充足性、资产流动性、风险准备金以及风险的潜在因素，及时向领导和金融企业提供有价值的风险指导信息；通过表内结算、支付业务和帐户管理，并与央行稽核监督，调研信息密切配合，以发挥监管的“窗口指导作用”。如果金融企业“单独设立一张报表，用以说明金融风险”，则表内业务风险监管便具有更为集中，更为可靠的信息基础。

　　表外业务风险监管将随着金融业务的创新显得更加重要。由于表外业务均不直接在资产负债表中列报反映，从而决定了表外业务风险会计监管的对象 （内容）和方法具有一定的特殊性。目前，这些风险信息主要通过会计报表附注的方式提供“

　　金融会计风险监管主要是指对与风险有关的会计法规制度、组织机构、人员素质的监督与管理。中央银行实施会计事务风险监督包含两层意思：一是通过完善和实施风险的会计法规制度，健全组织机构，提高人员素质，以减少金融风险的发生以及风险发生后的及时处理；二是对金融会计自身的风险进行监管。

　　2、金融企业会计防范系统。它是指防范金融企业自身风险而构成的会计系统，是整个会计防范的基本系统。金融企业风险的识别、衡量、预防、规避、化解、转嫁和日常管理均依赖于金融企业会计防范系统。充分发挥金融会计对风险的反映、监督、预测、分析等职能作用，才能有效地实施会计防范。按照会计职能的划分可将风险的会计防范系统分为风险的会计反映子系统、会计监督子系统、会计预测子系统和会计分析子系统。

　　风险的会计反映子系统是会计防范的基础。它通过会计核算在表内、表外的列报、揭示和披露，全面反映金融企业的财务状况和风险情况，及时提供风险防范的有用会计信息，而对表外业务风险的会计反映和披露方式有待完善。

　　风险的会计监督子系统既是会计防范系统的子系统，又是会计监督的基础。它按照监督的时间定位可分为事前监督、事中监督和事后监督；按照监督的形式定位可分为单项监督和综合监督；按照监督的标准定位可分为合法性监督、合理性监督，这些不同时间、不同形式、不同标准的风险会计监督，形成一个上下左右、前后贯通的会计监督体系，它具有及时性、全面性的特征。

　　风险的会计预测子系统主要是指通过会计定量预测技术和方法，事先测算风险损失大小的过程。它是通过风险识别，大体辨别出可能出现何种风险的基础上，对其风险可能带来的损失进行测算，以减少损失发生的不确定性，把损失控制到最低。

　　风险的会计分析子系统主要是依据会计核算提供的信息和资料，结合其它资料，运用专六的方法，对金融风险进行事前、事中和事后的研究分析的过程。

　　3、审计防范系统。金融风险的会计防范涉及商广、综合性强、灵敏度高、难度较大、工作量大，单靠金融会计自身的力量是不够的。借助审计力量，动员各方参与，形成一个以金融会计防范为主、审计防范参与的大防范体系，以加强风险管理，提高会计防范质量。

　　金融审计防范系统可分为内部审计防范子系统和外部审计防范子系统。内部审计防范是由本级金融企业授权于内部审计监督机构，针对金融风险的情况，运用专门的审计方法，进行风险防范，审查并明确风险责任，提出风险防范建议的过程。外部审计防范系统由两个层次构成，其一为政府审计防范，即由政府授权审计部门对银行风险进行审计防范，其二是银行（含人民银行）授权（或委托）社会中介机构，如会计师事务所对金融风险进行审计防范。