国际互联网络的产生和迅速普及已成为人类社会进入信息时代的重要标志。如果说单台计算机相对于人类关系还仅限于工具的角色①，那么，网络化后的计算机系统则已成为人类社会生活不可或缺的有机组成部门。当越来越多的人借助于计算机而进入这个网络时，这个无形的网络也就把所有进入网络的人们联系在一起，从而建立了一种人与人之间的新型关系。网络世界的出现所带来的不仅仅是信息处理与传输技术的革命，其更深远意义和影响还在于它已经或者正在引起整个社会组织架构及其制度安排的深刻变革。而这种变革必将引起作为企业管理信息系统组成部分的会计信息系统的一场革命。会计领域之内 和之外的许多人都多多少少地感觉到了这场革命，但对于这场变革的方向、形式和未来前景却是仁者见仁、智者见智。本文拟就此阐述作者自己的见解，权作抛砖引玉。

　　一、 制造企业生产与管理的沿革

　　在工业社会乃至以前的社会中，会计信息系统可以说是企业最主要甚至是唯一的信息系统。它的这种唯一性决定了它在企业组织管理架构中的相对独立性和封闭性。作为一个相对独立和封闭的系统，在过去500余年的发展历史中，它逐步积累和形成了一套相对完善和成型的财务信息②处理程序和方法体系。以电子计算机的发明为起点的现代信息技术的诞生，改变了会计系统用以处理信息的工具--纸张、笔墨和算盘，但并未触及会计信息处理的程序、方法和规则的变革③。然而，以互联网络技术为代表的现代信息传输技术的革命，在客观上便提出了实现企业信息集成的要求。这种信息集成，一方面有赖于网络通讯技术自身的发展，另一方面也取决于企业其他生产与管理领域的自动化或信息化程度④。在过去100年的发展历程中，人类在这两个领域都已取得了巨大的成就。

　　就制造业企业而言，人类不断解放自身劳动的过程，也是一个不断实现生产和管理自动化的过程。手工业时代的产品，是由生产工人亲手做出来的，我们称之为手工产品或手工艺品。工业革命把人类从手工劳动中解放出来，产品不再是由手工而是由机器来生产。工人只需要站在机器旁边，产品的加工制造便可以由机器来完成，我们称这类生产为机械化生产。由机器而不是手工生产出来的产品，我们称之为工业产品⑤。计算机数字控制机床的出现和使用，第一次引入了生产自动化的概念。它不仅使得产品的生产过程变得更为简单和更容易控制，而且也使得产品的加工可以比机械化生产更为复杂和精确。但这时的自动化还仅限于单台的机器而不涉及企业的整个生产过程，所以，我们称这类生产为半自动化生产。数据机床和和机器人技术的合并使用开始使得企业生产过程变得无人化，而网络技术在企业生产与管理领域的广泛渗透，则把企业的各个部门都集成为一个相互联系的整体，从而使得企业的许多甚至全部生产与管理工作都可以在完全无人工介入的情况下完成，我们可以称这类生产为智能化生产。在智能化生产的环境中，产品几乎完全是由智能化的机器生产出来的，不仅生产工作已勿需站在机器旁边，而且，从理论上说，整个企业都可以实现无人化⑥。尽管我们现在还不知道应当怎样来描述这类产品，但也许只有"知识产品"的称谓最合适⑦。因为它是用人类既有的知识而不是劳动生产出的产品，是用人类已创造的科学技术成果生产出来的产品。

　　由于企业生产和管理的自动化或智能化能够给企业更多的生产成本节约和更高的顾客满意度，所以，它便成为追求利润最大化的企业所追求的目标⑧。而企业生产与管理的不断自动化或信息化，难以避免地把企业的各种生产与管理活动集成在一起，通过信息这个神经系统来配置企业的所有资源（不仅仅是财务资源）和协调企业各个方面的作业。因此，在这一种环境下所构造的会计信息系统已不可能再是孤立的、封闭的信息系统。

　　二、 会计信息系统在计算机集成制度（CIM）环境中的地位

　　计算机集成制度（Computer Integrated Manufacturing）是现阶段企业生产与管理自动化（或信息）化的一下基本框架。它通常由四个部分的信息系统组成：计算机辅助设计（Computer-aided Design），简称（CAD）、计算机辅助制造（Computer-aided Manufacturing,简称（CAM）、制造资源计划（Manufacturing Resources Planning,简称MRPII和电子数据互换(ELECTRONIC data Interchange,简称EDI），其中，CAD和CAM技术也许更多的是侧重于企业的生产技术方面，而MPPII和EDI技术则更多的涉及到企业的管理领域。

　　（1）CAD系统。CAD系统可以说是产品设计发次革命。这一技术最初只是用于20世纪60年代早期的航空工业，但随后便迅速扩展至其他工业领域，并且进一步向新产品制造过程的设计与评价领域延伸，从而导致了工作过程和步骤的具体化。高级的CAD系统可以同时用于设计产品和程序。经理人员借助于CAD系统，可以评价产品的技术可行性进而确定出"制造可行性"。由于CAD技术有效的缩短了产品设计时间，从而使企业能够迅速对市场变化作出反应，并且能够根据客户的特殊需要，量身定做，当CAD系统与外部通讯网络（EDI）连能时，生产企业便可与其供应商和客户分享具体的产品设计方案。

　　（2）CAM系统。CAM系统主要用于监督和控制生产工艺过程。它能过程序控制、数字控制和机器人装备的使用，实现生产工艺过程的无人化。信息技术时代以前的企业自动化，通常所寻求的目标只是采用具有通用目的的机床，如钻床、车床、刨床等，旨在能够有效的提高工人的劳动效率；而如今的CAM技术则是通过对整个生产过程的控制，不仅使产品的实物生产程序变得更为精确、高速和控制。而且还可以通过自动化完全取代人类的劳动。

　　（3）MRP和MRPII系统。MRP也称原材料需求计划（Material requirements planning）或物料管理系统。其功能包括探索单个工的工作单以形成一个BOM，然后提前确定存货需求。其目的旨在缩小批量生产时的存货占用量。而MRPII不仅仅局限于存货管理，而是将好几种甚至企业所有的商业活动集成在一个系统内，所以，它也可称为一种再工程技术（Reengineering Technique）或再造技术。它是协调整个企业活动的一个系统或者更确切地说是一种理念，一种哲学。该系统包括执行生产计划，提供反馈和控制的全过程。

　　MRPII将自动为所要生产的产品产生材料定单，同时把产品的生产按安排到主要生产计划中，并根据机器和劳动力情况形成一个粗略的生产能力计划；然后根据适明制（JIT）标准，自动生成包括原材料供应时间表在内的材料需求计划，为工厂设计最终的生产能力计划，管理原材料产成品等存货。MRPII集产品设计、按顺序进入的工厂生产程序、会计信息、ABC成本系统于一体，从而使得能够在控制成本和保持尽可能低的存货水平的同时，建立、沟通和有效地执行生产计划。当MRPII与外部网络技术联系在一起时，企业便可自动地收到销货定单和现金收入，自动发送购货定单并向供应商付款，以及收发相关的运输凭证等。

　　（4）EDI系统。很多公司为协调销售和生产经营并保持原材料流动的不间断，通常会与其顾客和供应商签定贸易伙伴关系协议。通过这些协议，公司便为再造商业程序各使其完全自动化处理奠定了基础。这种完全自动化的商业程序通常是借助于被子称为电子数据互换（EDI）的系统来实现的。它通常的定义是：计算机可处理商业信息按标准格式在公司间的交换。从定义中我们可以发现：第一，EDI是一种公司间相互努力的结果，一家单个的公司是不可能自己使用EDI技术的。第二，交易是由贸易伙伴的信息系统自动处理的。在一个纯粹的EDI环境中，完全不需要人的介入去授权或批准交易发生。第三，交易信息是以标准格式传送的。所以，企业内部各种不同的系统都可进行接口并执行交易。

　　EDI系统的关键点主要在于EDI标准，也就是标准的格式传递信号。EDI技术在过去的发展之所以显得比较缓慢，最根本的原因在于缺乏一个单一的标准体系。目前在国际范围内普遍流行的标准主要有两个：一个是美国国家标准协会的（American National Standard Institute）ANSIX.12;另一个是行管、商业和交通系统通用的EDIFACT（EDI for Administration,Commerce Andransport）。

　　就目前的发展而论，EDI技术在处理购销货定单方面可以说已表现得非常成功，但在收付款项方面还略显不足。原因之一在于企业的收付款项需要借助于银行这个中介来完成。由于在购货与销货过程中因产品质是、运输毁损等多方面的原因可能使收款额度与付款额之间出现差异，而要转换有关付款的解释通常会导致大量的记录产生，目前有关EDI标准还不能很好的解决这一问题，所以，这在一定程序上影响了EDI技术在电子钱款转移（EFT，Electronic Funds Fransfer）方面的广泛应用。

　　通过上述地CIM系统的描述，我们大致可以勾勒出如下三个初步印象：

　　第一，现代信息技术的发展在硬件和软件两个方面已经可使一个企业实现全自动化的生产和经营，也就是产生真正意义上的无人工厂。所不足的是，无人工厂的存在不仅取决于单个企业自身，还取决于企业运作的整个外部环境。也就是说，无人工厂还难以在周边企业尚未实现无人化的情形下单独存在。但除EDI系统之外的其他几个子系统在企业中的运用则可以不受周边环境的影响。

　　第二，全自动化厂或无人工厂是一个实现了高度计划化的工厂。当一个又一个企业实现了高度计划以后，整个社会的经济运作也就自然而然的形成高度计划化。在这个意义上说，计划经济并不是一个毫无可取之处的经济制度安排。但它实现的前提必须是以强大的信息系统作支撑。我们以前的计划经济在某种程度上之所以说是失败，关键就在于我们缺乏一个强有力的信息系统，从而使计划经济制度的优点受到局限，而其缺陷和漏洞却暴露无遗。我们有现由相信，随着信息技术的不断发展与完善，企业的自动化程度也会越来越高，社会资源的计划配置方式也会越来越显示出它的优越性。这在一家程度上支持了马克思早在100年以前的预见。

　　第三，信息时代的到来为中国的繁荣富强再次提供了不可多得的历史性机遇。因为在很多信息技术的利用和发展方面，西方发达国家与我们几乎又站在了同一起跑线。相对于其他领域的技术差距而言，信息技术在目前是最没有差距或差距最小的一个领域。

　　三、 网络时代的财务与会计变革

　　计算机集成制度不仅使企业生产领域里的分工开始失去其严格的界限，而且也使管理领域的分开始变得模糊起来。由此可见，网络化虽然不是使个体失去个性化的特点，但个性化的特点却只有借助于整个网络的协调才能够体现。因此，如上所述的计算机集成制造绝对不仅仅是一个自动化的概念，它对企业商业活动的组织、职能机构的设置、各部门、岗位的人员配置与职责分工无疑都已产生革命性的影响。没有适应高度信息化或网络化要求的革命性变革，就不可能赢得网络时代的竞争优势。

　　工业时代的典型特点是使得企业的岗位分工变得越来越细化，而网络时代的要求则使过细的分工得到不断综合和集成。因此，网络时代的企业组织管理架构正在朝着一个与工业社会相反的方向发展。如果我们没有意识到这种革命性的变化，欠就会离正确的方向越来越远。如果说对我国现在绝大部分企业的组织管理架构做一个比较仔细的观察，也许就会发现，它们当中的绝大部门仍然还是工业革命的产物，都是根据工业时代的大机器生产特点和计划经济的要求而设立的。在我国经济过去20年不断市场化的过程中，我们已经意识到了它与市场经济条件下所要求的企业组织管理架构的不适应。但也许我们至今仍示意识到，适应市场经济要求的企业管理体制还只是朝着正确的方向迈出了一小步，而适应信息时人和知识经济管理要求的企业体制改革才是我们现在乃至今后较长一段时期内所要面临的更为艰巨的任务，是进一步深化国有企业改革的重要方向。西方很多企业也正在通过各种途径改革它们的旧体制，不过，它们更多的时候是把这种改革称为商务程序再工程或再造（Business Process Reengineering,简称BPR）。它们通过企业再造，来重新赢得信息时代的企业竞争优势。对此，我们应该保持足够的重视和警惕。

　　在一个高度计算机集成的企业环境中，企业的财务与会计究竟居于何种地位？精略地看，即将到来的21世纪的企业财务与会计也许会比过去任何时候都更重要。但如果细加分析，它正面临着信息日益集成化的严峻挑战。如果用网络的概念来理解，21世纪的企业财务与会计至少在以下三个方面会受到网络技术的严峻考验。

　　（1）网络时代的企业会计系统不再是企业的一个住处孤岛。当企业生产与管理环境中缺乏网络通讯技术的支撑时，各种技术在企业中的应用往往都处于一种缺乏规划的随意状态。企业应用某种技术的目标通常在于去解决某一特定的具体问题，而不是把该项技术融入到企业的整个生产过程之中加以考虑。这样，就致使企业技术的应用过程形成了很多不能相互融合的孤岛，即技术孤岛。这种情形，不仅普遍地存感动企业的生产自动化方面，而且也普遍存在于企业的信息系统和其他商业应用方面。

　　企业信息系统是最早使用计算机的系统。会计作为企业最主要的信息系统，当然也不例外，综观过去20年的发展，企业使用计算机的目的的通常只在于去解决个别特殊的会计、财务或其他商业问题，而很少从网络的角度去进行总体规划。从现象上看，目前我国拥有计算机的企业已不在少数，甚至有的企业的每个部门都已拥有了很多很好的计算机设备，但由于缺乏总体的网络构思与设计，致使计算机在企业生产与管理领域中发挥的功能非常有限。各部门所使用的计算机设备大多都各自为阵，他们只是一味地借助于计算机去满足手工状态下企业内部控制和信息处理的要求，而很少甚至根本没顾及现代信息持术自身的特性。当以纸纸为载体的有关凭证在各部门之间相互传递时，该凭证上的信息便在各部门的计算机上录入、再录入，不断地进行着信息的重复处理。从本质上看，这样的企业管理"现代化"只是停留在形式上的"现代化"，企业的整个管理架构与工作效率，与手工奖态并无多大的不同，甚至更为低下。因为买把算盘要远比买台计算机便宜得多。所以，很多企业在管理现代化的背后不仅没有赢得任何竞争优势，反而是吃了大亏。

　　网络化管理的一个最大特点就是消灭信息孤岛，实现信息集成。所谓信息孤岛，是指没有信息相互交换的企业单个信息系统。由于企业各信息系统都无法提供某一决策所需要的完整信息资料。某一决策所需要的信息可能部分来自于企业会计信息系统，部分则可能来乍于其他不同的信息系统。这不仅可能降低最终所需数据的可靠性，导致决策的失误和工作效率的低下，而且，仅仅是收集这些信息而花费的成本也会是非常昂贵的。这在客观上便显示出了企业信息集成的重要性。所以，解决企业信息孤岛首先就是要模糊各信息系统之间 的传统分工与界限。但这种模糊不是没有统一规划的模糊，而是有目的的模糊。通过模糊它们之间的界限，最终实现企业信息集成的目标。

　　企业实现会计信息系统与管理信息系统的信息集成有多种方案。其中之一就是建立中心数据库或称信息中心。而各信息子系统或终端用户既可以根据交易的执行情况补充、修改、更新中心数据库的资料，同时，也可根据中心数据库资料提供满足各种特定用途的信息需要。这一中心数据库也可以设置成类似于企业的成本中心、利润中心或投资中心一们，我们姑且称之为信息中心。它在网络时代的企业管理中将发挥至重要的致胜作用。 

　　（2）建立会计频道是会计在信息集成化环境中实现自我的重要途径。企业如何在信息高度集成的环境下去体现会计的特点和实现内部控制的要求，是网络时代财务与会计所要研究的重要问题。在工业社会中，会计信息系统与管理信息系统的分工主要体现在穹们所处理交易信息的类型上。在企业没有网络通讯技术的支撑和除财务交易以外的其他方面还不够信息化的前提下，会计系统不可避免地就会随之而下降，即使它已实理了与其他信息系统集成也会如此。如何避免会计系统地位不致于迅速下降？唯一的出路就只有不断创新或革命。

　　传统会计系统出于信息生产成本和信息处理能力的局限，往往只是试图满足各种不同用户的共同要求，而没有或者很少考虑用户的个性需要。但现代信息技术的强大功能显然已使这一局限不再成其为只提供最低量信息的借口。在这种情形下，建立多元化的会计频道便成为一种必然。

　　会计频道，这也许是一个很少有人听说过的新名词。因为当您在看只有一个频道的电视时，您根本不会有换个频道的概念。但当您在看一个拥有上百个频道的电视时，您就不得不使用频道的概念了。所谓换个频道，它并不改变电视本身，而只是在改变它正在播出的电视节目。不同内容、风格、情调的节目，旨在满足不同观众的需要。如果会计信息的用户也有不同需要，那么，我们是不是可以考虑用多元化的会计频道来满足他们不同的品味和要求呢？这就是会计频道一词的初始含义。

　　会计革命既需要兼容传统，又需要实质性变化，这也许只是有会计频道的思想才能够很好的做到。会计频道为会计革命提供了一个很好的突破口。如果说同一属性⑨的信息很难满足可靠性和相关性的双重质量特征的要求，那么，同时提供两种不同属性的信息多元模式也许便不会出现相同的困难。当然，多元选择与会传统会计的思维框架是格格不入的⑩。因为如果一家企业有两个不同数字的利润，人们便不知道应当以哪个数字的利润来进行分配更好。但是，如果利润数字并非只是完全用于财富分配，那么，其情形也许便会有所不同了。

　　在财务会计过去的20年的发展历程中，我们已经看到了越来越多的利润并非只是用于财富分配的情形。例如，新上市公司提供的前3年业绩的模拟财务报表，其所提供的利润数字并非只是用于财富分配，而是用于评估企业未来的盈利能力。越来越多的企业由于跨国投资而使用不同的会计标准，从而产生不同数字的利润也并非只是一些极个别的现象。也许，这些情形都是会计领域的权威机构和职业界人士所不情愿看到的结果。但事实是，历史的发展并不是以人的主观意志为转移的。越来越多的上市公司仍然在不断的生产模拟财务报表，越来越多的跨国投资也仍然需要不断的生产越来越不相同的利润数字。因此，是否接受多元报告模式只是一个思想观念问题，而并非是一个市场需要的问题。 

　　（3）网络时代的内部控制是企业最重要的制度变革。内部控制是企业最重要的财务制度安排。根据美国注册会计师协会审计准则公告第78号（SAS NO.78）的定义，内部控制通常由五个要素组成：控制环境、风险评估、信息与沟通、监管和控制活动。企业控制环境的好坏是企业能否实现有效控制的首要因素。消除信息孤岛、建立会计频道只是解决了信息的收集、处理与报告问题，而没有解决对企业资源尤其是财务资源的控制问题。我们知道：会计系统的职能除了反映以外，还有一个更重要的职能，就产控制。会计如何实现网络环境下的内部控制呢？ 

　　交易授权。交易授权的目标就是确保登信息系统处理的所有重大交易都是真实有效的，而且符合管理当局的目标。在工业社会的企业组织管理架构下，交易授权通常可分为三类：一是借助于经办人员来实现，二是通过程序（不是计算机程序）控制来实现，如利用最低存贷水平对购货的控制，三是通过对非正常交易的个案控制来实现。由于网络环境对信息处理的高度集成性，因此，几乎所有交易授权都可包容到不同的计算机软件模块中，从而减少人工的介入。例如采购系统模块可以确定应当在什么时间、向哪个供应商定货，以及定多少等，这些交易都可以在完全没有人工介入的情形下通过计算机程序自动完成。
 
　　职责分离。所谓职责分离，简单地讲就是管权的不管事，管账的不管钱，管物的不管账。由于一个有效的内容控制系统需要由不同的人来履行不相容的职务，所以，其岗位设置通常便具有某些特定的含义。网络环境中的职责分离与手工环境是有所不同的。例如，计算机程序既可授权某项采购，也可处理定单，同时还记录应付账款。换言之，手工状态下必不可少的职责分离和需要由多人来完成的工作，在网络环境下必不可少的职责分离和需要由多人来完成的工作，在网络环境下可以完全依赖计算机程序来实现。因为如果单纯利用计算机程序来仿真人工环境下的职责分离（计算机程序完全可以做到）与提高效率的自动化目标是背道而驰的。人工环境下的内部控制之所以要求有职责分离是为了防止人类的某些负面影响，例如人总会有开小差出错的时候，而且偶尔也可能有寻求舞弊的想法等等。计算机虽然也有出错的时候，但在本质上这种错误还是由于执行编程的人员所犯的错误。如果不是人为的原因，计算机不可能自己执行某种舞弊程序。所以，在纯粹的计算机环境下实际上已没有手工状态下的职责分离的必要。当然，计算机环境也有计算机环境的职责分离问题。例如，一旦某种软件被安装并用于执行某项功能以后，它的编码、运行和维护职现就必须相分离。

　　四、 结束语

　　事实上，有关网络环境下的会计系统设置与内部控制安排是复杂的，而且也是广泛的。它涉及到财务与会计学科所有方面的变革与创新。出于对本文篇幅的考虑，我们将不再开展进一步的读者讨论。但我们需要始终保持清醒认识的是：在工业社会中，中国因为没有抓住右史性的发展机遇而落后了，希望我们在信息技术时代到来之际，不会再与命运之神失之交臂。 

　　注释：

　　①作为工具的计算机还只是人类社会生活中可有可无的东西，它与纸张、笔墨、算盘等传统的信息处理工具只是一种简单的替代关系。

　　②根据传统分类方法，企业交易通常可分为财务交易和非财务交易两类。所谓财务交易是指影响企业资产和权益，且能够以货币计量并计入有关账户的经济事项。而非财务交易则是指不能满足上述狭隘定义气所有其他事项。会计信息系统主要是处理企业财务交易信息的系统。由于财务交易定义的狭隘性，从而也限制了传统会计系统处理信息的能力。而管理信息系统则主要是处理企业非财务交易信息的的系统。 

　　③在一般意义上，我们将会计系统的这种变革称之为会计电算化或电算化会计。

　　④自动化与信息化在一定程度上是两个可以互换的概念，企业生产技术的自动化水平越高，相应地，其信息化程度也就越高。

　　⑤它又可进一步区分为重工业产品和轻工业产品。

　　⑥通常意义上，我们称这类工厂为无人工厂。

　　⑦"智能化生产"和"知识产品"这两个概念是作者首次提出并在本文中首次使用的。这种提法是否妥当，还有待进一步的读者讨论。 

　　⑧如果把利润最大化看成是企业最高的财务目标，那么，生产与管理的自动化或智能化便是企业最高的技术目标。没有技术目标的保障，企业便不可能实现利润最大化，从而也不可能最大化股东财富。

　　⑨在这果，是指历史成本计量属性。事实上，经过不断修正和调和的历史成本会计已不再是单纯的历史成本，其好处也许是避免了历史成本会计的部门不具相关性的局限，但其坏处则是使会计信息产生一严重的信息混淆。可以说，现在已没有人知道会计信息究竟是什么性质的信息了。离开了会计规范的解释框架，会计数字在经济学上已变得毫无意义。 

　　⑩传统会计的思维框架是非此即彼的，要么先进先出法，要么后进先出法；而计算机为核心的网络通讯技术则为多元化的选择提供了可能。

　　（11）会计数字的传统用途是财富分配，而证券市场的高度发展为其提供了新的应用空间，即决策用途。投资者根据过去的利润信息来形成对企业未来盈利能力的判断。参见薛云奎，《会计大趋势》，中国财政经济出版社，1999。

　　（12）因为它使会计的规范和监管开始变得异常复杂起来。