[关键词]　定期盘存制度；存货；存货清查；比较

　　存货核算是各国会计核算中的一项重要内容，本文主要对中美存货核算和清查等方面进行了比较研究，期望能在学习并借鉴西方会计核算的特点和优势、加强与国际会计接轨方面起到抛砖引玉的作用。

　　一　定期盘存制度下存货赊购赊销业务的比较

　　美国对商品价值较低、发货频繁的商业企业存货购销业务的核算采用定期盘存制度，而我国对于小规模商业企业存货核算也采用定期盘存制度。鉴于两者有共同的比较基础，又考虑到全面比较的目的，论文主要对两国定期盘存制度下存货（商品）赊购赊销业务进行比较。

　　「案例」：设某商业企业月初存货余额为6800元（美国金额单位为美元，我国金额单位为人民币，下同），本月发生存货购销业务如下：

　　（1）赊购商品甲100台，每台发票价为150元（含税价），付款条件：2/10，n/30；交货条件：起运站交货，货到付运费。

　　（2）支付上述购货运费140元。

　　（3）上项购货经验收发现20台不合规格要求，退回卖主，应扣货款3000元。其余80台也存在一定的质量问题，经与卖主协商对方同意折让货款600元。

　　（4）在折扣期限内偿付上项购货款项。

　　（5）出售商品甲70台，每台售价180元（含税价），货款尚未收到。

　　（6）月末经实地盘点计价，期末存货为8100元。

　　美国零售商店的销售税率为6%，我国小规模商业企业增值税征收率为4%.为便于比较，对于赊购业务中的现金折扣均采用会计实务中常用的总价法为例说明。

　　（一）我国小规模商业企业对上述业务的账务处理（采用进价金额核算法）

　　1、购货业务的会计处理（总价法）

　　（1）借：库存商品　　15000贷：应付账款　　15000

　　（2）借：营业费用　　140贷：现金　　140

　　（3）借：应付账款　　3600贷：库存商品　　3600

　　（4）借：应付账款　　11400贷：财务费用　　228现金　　11172

　　2、存货销售及销货成本的会计处理

　　借：应收账款　　12600

　　贷：主营业务收入　　12115

　　应交税金-应交增值税485不能同时确定销货成本

　　3、期末（一般是月终），进行实物盘点，按商品实存数量和商品进价计算期末库存商品金额，并倒挤已销商品成本。

　　借：主营业务成本　　10100　[6800+（15000-3600）-8100]

　　贷：库存商品　　10100

　　（二）美国商业企业对上述存货购销业务的账务处理

　　1、购货业务的处理（总价法）

　　（1）借：购货　　15000

　　贷：应付账款　　15000

　　（2）借：购货运费　　140

　　贷：现金　　140

　　（3）借：应付账款　　3600

　　贷：购货退回及折让3600

　　（4）借：应付账款11400

　　贷：购货折扣　　228

　　现金　　11172

　　2、销售存货及销货成本的会计理

　　借：应收账款　　12600

　　贷：销货　　11887

　　应付销售税　　713

　　不能同时确定销货成本

　　3、期末调整的会计处理

　　借：销货成本　　18112

　　购货退回及折让　   3600

　　购货折扣　　228

　　贷：购货　　15000

　　购货运费　　140

　　存货　　6800

　　借：存货　　8100

　　贷：销货成本　　8100

　　这批存货的销售成本为：＄18112-＄8100=＄10012

　　二　永续盘存制下存货清查会计处理的比较

　　为保证账实相符，两国对存货都需要进行盘点清查，但定期盘存制度由于采用以存计耗的办法倒轧出存货的销售成本，因此，存货的盘盈盘亏隐含在存货的销售成本中（盘盈减少销售成本，盘亏则增加了销售成本）。因此，只有在永续盘存制下才需要对存货的盘盈盘亏进行账务处理。我国对存货实物清查时，发现账实不符均需要通过“待处理财产损溢”账户进行调账处理，保证账实相符，在调查了存货的盘盈、盘亏的原因后，针对不同的情况，由有关负责人批准后，再进行相应的处理，转销“待处理财产损溢”账户。

　　（一）我国会计存货清查的账务处理

　　1、存货盘亏或损失的账务处理

　　（1）发现盘亏或损失时

　　借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢

　　贷：存货类账户（如，原材料、库存商品）应交税金-应交增值税（进项税额转出）

　　（2）批准后，处理盘亏或损失

　　借：其他应收款（应由责任人或保险公司赔偿的部分）营业外支出（盘亏损失属自然灾害造成）管理费用（属于一般经营损失的部分）

　　贷：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢

　　2、存货盘盈的账务处理

　　（1）发现盘盈时

　　借：存货类账户

　　贷：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢

　　（2）查明原因后，进行处理

　　借：待处理财产损溢-待处理流动资产损溢

　　贷：管理费用

　　（二）美国会计对存货清查的账务处理美国对于存货的盘盈盘亏，无需通过“待处理财产损溢”账户进行处理。而是直接记入“存货盘盈利得”（盘盈时）或“存货盘亏损失”（盘亏时）。

　　1、对于存货的盘亏的处理方法是：

　　借：存货盘亏损失

　　贷：存货

　　2、对于存货的盘盈的处理是：

　　借：存货

　　贷：存货盘盈利得

　　三　比较与启示

　　（一）定期盘存制度下存货核算的比较

　　1、两国定期盘存制度下存货核算相同之处。定期盘存制下，两国对于销货时的销货成本均不作记载，平时，存货账户只反映期初金额，期末存货余额是通过实地盘点得出。销货成本是通过倒挤得出的。

　　2、两国定期盘存制度下存货核算不同之处。

　　（1）两国对于存货核算在账户设置上存在较大差别。

　　美国商业企业存货核算需要设置“购货”、“购货退回及折让”、“购货折扣”、“购货运费”等账户进行核算。我国商业企业对于存货（库存商品）的核算在账户设置上与美国有较大的区别。我国商业企业购货时，借记“库存商品”、“原材料”等账户。

　　（2）对于购入存货的退回、折让、现金折扣、购入存货的运费在会计处理上，两国存在较大的差异。

　　购入的存货如发生退回或折让，美国直接贷记“购货退回及折让”，我国则贷记“库存商品”；赊购的存货如获得现金折扣，美国会计贷记“现金折扣”，并同时冲减“应付账款”，我国则贷记“财务费用”，并同时冲减“应付账款”；对于应由购买方承担的运费，美国会计借记“购货运费”，我国则借记“营业费用”。

　　（3）计算销货成本时是否需要编制期末调整分录，两国存在较大的差异。

　　由于我国的“财务费用”（现金折扣）和“营业费用”（买方应承担的运费）属于损益类账户，直接记入“本年利润”，故期末计算销售商品（存货）的成本时无需做期末调整分录。而美国定期盘存制下，除了设置“购货”账户，还设置了“购货”账户的备抵和附加账户，因此，期末倒轧存货的销售成本时，需要做两笔调整分录才能计算出存货的销售成本（见例题）。这是中美两国定期盘存制下存货核算的一个很大的区别。

　　（二）永续盘存制下两国存货清查的启示

　　中美两国对存货清查在会计处理方面存在较大的差异，这两种处理方法各有优劣。美国对于存货盘盈盘亏的会计处理较我国简单，存货的盘盈盘亏直接记入“存货盘盈利得（存货盘亏损失）”账户，这与美国企业有着严格的管理制度及美国会计人员有较强的会计职业判断有关。

　　我国对存货盘盈盘亏的处理，分发现盘盈盘亏和有关负责人批准处理盘盈盘亏两个阶段进行，体现了单位有关负责人对会计工作的管理，但也有可能因此而造成存货盘盈盘亏的处理不及时，甚至被某些企业有意识地加以利用，将“待处理财产损溢”账户长期挂账，使该账户变成了企业资产和利润的调节器。

　　我国现阶段对于存货盘盈盘亏的处理还不宜一步到位进行直接处理，但应防止企业利用“待处理财产损溢”账户作为利润的调节器，国家应完善会计核算制度，对各单位处理存货的盘盈盘亏在处理时间上做出定量的规定。例如，可规定企业在年报编制前应将“待处理财产损溢”账户转销完毕，不得挂账；如确实因特殊原因未予转销，应将其未转销的原因及对利润的影响情况在报表附注中予以披露。