摘　要：环境会计是以自然资源耗费应如何补偿为中心而展开的会计。如何确定电镀业中环境会计的核算内容（即环境成本与环境收益），如何做会计信息的记录与报告，以及如何在电镀业中把环境会计预算和环境成本、环境收入管理纳入环境会计实施系统，都是值得讨论的问题。

　　关键词：环境会计；成本和利润；管理会计

　　在电镀业的制造过程和废弃方式上，往往因处理方式不当或是未经处理而任意弃置，造成环境的污染及资源的浪费，甚至使后续处理工作更加困难。如果这些含金属的废弃物能经济有效地实现资源化，并且使电镀设备的五个重大显著环境成本，包括污水处治、危险废气物处理、排污设备、喷镀原料损失和其他过程处理的损耗能尽量降低，将成为资源永续利用的有效途径，也必然为企业带来更大的经济效益。因此，人们首先在电镀业中引入了环境会计。本文拟从三个方面探讨如何在电镀企业中全面推进环境会计的实施。

　　一、电镀业中环境会计核算内容的确定

　　环境会计是以自然资源耗费应如何补偿为中心内容而展开的会计，是将环境问题与现代财务会计理论方法有机结合，以货币单位、实物单位计量或用文字说明等方式反映、记录、报告、考核资源和环境成本与价值，评价企业环境经济活动以及取得的环境效益对企业财务成果和社会价值形态的近期和长远影响的一门新兴会计学科。环境会计核算与报告可提供关于环境资源的利用、损失浪费、污染破坏和补偿恢复等方面的信息，从而促使企业以理性的观念，在讲求经济效益的同时，高度重视生态环境和物质循环规律，合理开发和利用资源，努力提高社会效益和环境效益，从而实现可持续发展的目标。

　　在电镀业中，环境会计的核算内容主要包括环境成本和环境收益，具体可概括为以下四点：

　　（1）企业对自然资源的消耗，如直接产品材料、催化剂和溶剂、镀膜金属材料、废弃的未加工的原料、运输材料、贮存材料、电力消耗、蒸汽消耗、冷却与工序用水、冷藏燃料（汽油和石油）消耗等。

　　（2）为治理污染改善环境而发生的成本费用，如为日常环境保护、废弃物预先处理、废弃物现场处理、废物及污水贮存、废弃物品牵引、保险、购置废弃物及污水处理装置、下水道系统建设、安装固化空气和惰性气体排放装置等所支出的费用。

　　（3）因污染环境而对企业产生的损失，如对环境损害进行赔偿、由于违反环保规定而遭受罚款，向国家缴纳的排污费及治理费等。

　　（4）因治理污染或从事有关环境保护社会公益活动而产生的环境及社会收益，如开发环保产品措施后获得的附加价值（AdditionalValue）、采用节能措施后节省的开支、实施环保所回避的赔偿、企业商誉、废气物品再利用出售收入、副产品销售收入等。

　　二、电镀业中环境会计信息的记录与报告

　　在确定了电镀业中的环境成本和环境收益后，更要注意将成本与收益项目及时记录、更新、汇总与账类之间结转，确保环境会计信息的全面记录和报告。

　　电镀业中的环境成本和收入的会计确认（con firm）、计量和揭示，对企业的决策、企业的外部形象及政府的环境管理都是完全必要的，且都有相当的益处。电镀企业为获得在竞争中广泛的认同和有利的地位，保持持续发展和上升的态势，应着眼于完善环境会计的记录，编制（Prepare）和公布自己的环境会计报告。

　　1.企业环境信息的记录

　　主要是建立一个环境开支项目（EnvironmentalExpense）来统计环境费用和成本。鉴于现行的会计系统中还没有细致到提供环境成本和环境收入项目，相关的记录并不是必须纳入复式记账之中，可以暂通过账外备查项目的形式来实现（可加备查说明）。环境成本和费用可通过以下两个步骤来整理归纳：一是由各单位记录在生产、维修、管理、大型投资的前期投入、燃料及相关方面中出现的环境成本和费用。二是将记录的环境费用划归为几类：污水处理、危险废气物处理、排污设备、喷镀原料损失和其他过程的损耗。由于环境收入很难单独确认、计量或从总体收入中分离出来，因而定量和定性两种方法同样重要，具体的方法还有待一步的研究和总结。

　　2.企业环境信息的报告

　　电镀企业可以定期编制环境会计报告作为会计报告的部分，或单位编制专署的环境会计报告并呈报给公众、政府等。企业的环境会计报告以环境成本和环境收入为主要内容。由于环境会计报告既揭示“财务信息”（如环境治理投资）也揭示“非财务信息”（这里非财务信息一般指：企业的环境目标及其执行情况，企业对于治理环境所采取的措施，企业对环境的污染程度、水平等），因此，报表中除数字信息外，增加了大量文字内容，表外披露信息增多。报告的使用者也不同于传统会计，环境会计报告的使用者包括企业主管部门、投资者、社会公众、工商管理部门、审计监督部门、企业内部和环境保护部门等。这就要求环境会计信息的正确与完整，以确保环境会计报告的真实性。

　　三、电镀业环境会计预算和成本收入管理

　　1.环境会计预算的程序与标准的强化

　　在电镀业中，环境会计在确定收入和成本，做好信息记录和报告的基础上，便可以将环境收入和环境成本加入项目预算和自身的成本管理体系中。由于以前电镀企业通常忽略内部环境成本和外部环境成本，对环境收益考虑也不充分，因此对投资项目的财务预算、分析和评价往往不全面。有鉴于此，企业在作投资决策时，应当考虑到环境成本和收益因素。在已知内外部环境成本和收益的基础上进行预算，制定经营计划、财务计划，编写财务报表与财务分析报告。只有如此，才能全面了解投资项目的预算、评价投资项目的得失，包括该投资项目对环境和社会的正面和负面的影响，最终将决策的盲目性减少至最小。电镀企业可采取下列行动来强化财务评估与资本预算的程序和标准。

　　（1）企业在评估几个同类项目时，无论何种方法和指数被采用，都应考虑这些项目的内部环境成本和其他成本，包括债务、税务、补贴、意外成本（罚没、赔付等）和外部社会成本（如企业形象和正负商誉），同时也应考虑与之相关的收益。

　　（2）改进企业的资本分配过程，引入反映可持续发展的目标和对外部环境影响的标准和指标体系。

　　（3）以大型的资本投资为试点，全面开展（包括环境与财务的）成本财务评估的实验研究。

　　2.环境会计预算的执行策略

　　一般而言，环境预算的作用体现在三方面，即：帮助人们形成良好的思维方式；提供更好的项目分析；促进项目的实际履行。被电镀业普遍接受的环境预算执行策略有以下两个部分；

　　其一，确定环境成本，研究电镀业中有关环境的内部成本和外部成本及其影响。电镀业中环境的内部成本是指由企业的经济活动所产生的并由企业负担的成本；环境的外部成本是指企业对环境和社会造成的“不由或不完全由”企业负担的成本。电镀企业为了更好地了解环境成本及是否能够通过环境开支受益，需要研究记录、分配和总结内部环境成本的方法，研究对外部环境成本的确认、量化和货币化的方法，以统计环境开支，为环境报告和可持续性发展提供依据。

　　其二，确定环境收益，选择具体的投资决策项目。电镀企业应建立特有的数据库和数据模型，用于对各种方案在使用现场和运输过程中造成环境影响、成本和收益的计算。环境会计在电镀工业的应用研究过程中改进了管理（包括环境管理）也增加了利润，使电镀企业的生产过程更加符合4E原则，即经济、高效率、高效益和环保，以给企业自身和全社会带来综合“绿色效应”，使人们对它更加重视。

　　选择投资项目时，有三种类型的活动在操作过程中将获得环境收入。

　　（1）偶发性的活动，例如处理蓄水池的底部防渗、溶液的倾倒、过滤器的置换、生产线的更换等方面的精心操作和废液的回收。

　　（2）修正性的活动，例如对那些生产过程中出现的新的废物类型和不必要的额外排放进行严格管理和循环使用。废弃物的整体环境收益，可在提高产品环境质量和防止污染的原则下创造出巨大附加的经济效益。

　　（3）洗涤活动，例如每加仑流出水的再使用，所创造的环境收益以前是被低估和未认识到的。

　　根据以上三类活动的要求，企业可利用对资源、能源消耗的统计，建立新的或改进现有的计算机程序，为量化排污和排废的数量建造电脑程序模型；在确定备选投资项目先后顺序时，将污染预防方案与环境会计相联系，通过环境会计的分析，可依据环境成本的贡献（Contribution）大小对废弃物（包括气体、液体和固体）进行排序，对那些贡献最大的项目优先进行，以确定公司节约成本的最佳途径。

　　四、国外电镀业环境会计研究焦点

　　我国政府近年来加大了环境保护方面的法制建设和资金投入，推进了电镀业中环境会计的实施。虽然取得了一定的效果，但与发达国家相比仍存在着投入总量不足、环保效益和经济效益差等问题，甚至还有一些企业对环境会计缺乏认识。澳大利亚的一些电镀企业已运用环境成本分类电脑模型，展开了深入调查研究和框架分析工作。在研究了各种变动的人工费用、原材料和制造费用等成本因素后，四个问题成为了研究的焦点。

　　（1）五境成本的可行性信可在电镀程序的那些岗位上？

　　（2）这些环境成本现在是如何分配的？还有哪些环境成本可能会分配到什么岗位上？

　　（3）对于电镀工业各类型的成本的重要性如何进行评估？

　　（4）如果做出了归集与分配，是否准确？

　　对这些成本的可行性进行评估，确定哪种成本要素与电镀作业密切相关，如揭示它们之间的内在联系；生产和管理相关部门怎样才能更熟练地运用环境会计并将其运用得更好；怎样才能更有效地从传统的财务成本分析过渡到环境会计基础上的成本分析，等等，都是值得深入研究的课题。

　　之所以对上述后两个问题进行研究，是为了更好地在电镀作业中实际应用环境会计。在采用环境成本方法上，研究人员应把成本价值看作是一项重要的问题。将环境成本分配到各个部门和责任单位，是在电镀工业中更广泛地应用环境会计可能遇到的最大障碍。在复杂的因果关系和相互影响的关联系统中，影响因素的数量和偶发事件对环境项目执行的影响都对环境成本的分配过程提出了很多需要细致研究的新问题。基于实际贡献的成本分配对于大多数公司来说是很难做到合情合理的，基于估计的成本分配则要求进行一些技术性的分析，而基于最佳专业判断的分配则可能与现实大相径庭。基于一个恰当的生产要素（生产空间面积，操作时间等）对于环境成本进行的分配也许是所有估算方法中最简单的，但可能是不准确的，这些具体的问题还需要我们更进一步地进行具体精细的研究。

　　参考文献：

　　[1]ElwoodH.andMartySpitzer（EPA）＆HavemanM.andFoeckeM.（WRITER）“ApplyingEnvironmentalAccountingtoElectro platingOperations：AnIn-DepthAnalysis”（U.S.EnvironmentalProtectionAgencyEnvironmentalAccountingProject），1997.

　　[2]Gale，RobertandPeterStokoe.‘AccountingforEnvironmentalPerformance：BusinessStrategiesinAction’inChrisMadu（Ed.）<HandbookofEnvironmentallyCosciousManufacturing>（KluwerAcademicPublishers），2000.

　　[3]文硕，汤云为。企业社会责任会计[M].北京：中国财政经济出版社，1992.