关键词：人力资源会计；人力资本；信息披露

　　一、人力资源会计信息披露的理论基础

　　（一）现代企业理论认为：企业是为节约交易费用而由要素所有者（包括人力资源所有者和物资资本所有者）共同鉴订一系列契约的有机组合，是产权交易的一种方式。人力资源所有者不仅拥有自己的人力资源的财产所有权，也拥有部分其签约的企业的所有权，由于智力资源的稀缺性及其在现代企业中的战略地位，企业拥有人力资源的多少及质量的高低决定了企业的发展前途。由此可知，现代企业核心竞争力日益倚重于“人”的智力资源的开发与利用。无论企业的所有者还是管理者都需要详细的人力资源有关信息。

　　（二）行为会计理论认为：会计信息会影响经营决策者的行为，作为影响企业发展的重要因素，人力资源的价值及使用状况等信息都是利益相关者所需要的。因为企业人力资源的质量对企业的竞争力有极大的影响，关系到企业的生存和发展，也影响到利害关系人各方的利益，因此对人力资源会计信息的披露是众望所归。

　　二、人力资源会计信息生成与提供的限制性因素

　　在向人力资源会计信息使用者提供有关人力资源的信息时，存在提供哪些会计信息，以什么方式提供，以及提供多大详细程度的信息的问题。在确保人力资源会计信息质量的情况下，应考虑重要性和成本与效益的原则。

　　（一）重要性。在一般会计信息中，重要性主要是指一项会计信息被遗漏或者是被错误表述时，可能会对那些依赖该信息而作出的相关判断的正确性产生一定的影响，人力资源会计信息的重要性主要包括以下几个方面：1、人力资本与非人力资本的权衡。这主要是针对行业而言，如劳动密集型行业可以从简披露，而高新技术行业则要求详细披露；2、人力资本中的不同项目应区别对待，重要的项目应当加以详细披露，次要的项目可以从简披露。

　　（二）成本与效益原则。由于人力资本会计信息的生成过程要经过若干阶段，因此提供和使用人力资源会计信息就需花费一定的代价，从经济效益的角度考虑，只有会计信息所带来的效益能够高于其成本时，这种信息的提供才是值得的。会计信息的生产成本主要包括收集、整理、编制报表、查核签证、分析及解释所花的代价，有时还应当包括由于对有关情况的披露而对企业自身在同行业竞争中所带来的不利影响，这些成本大部分由企业负担，有时也可以转嫁给财务报表的使用者。

　　三、人力资源会计信息披露的设想

　　（一）人力资源会计信息系统的披露应以非财务信息为主，恰当的辅以财务信息报告。由于人力资源会计计量的不可靠性，且人力资源流动性强，风险又大，从目前计量理论来看，如果过分注重财务信息，势必会造成为披露而操纵利润，使本来就需打假的会计信息更是雪上加霜，这就要求以谨慎的态度报告财务信息，而非财务信息不确定性就小的多，至少不用考虑人力资源最难解决的计量问题，该类信息又易于为非专业人士读懂且容易被证实，这样就增加了其可靠性，使用者只要加上自己的判断，就可以作出有利决策。

　　（二）人力资源会计信息在财务报表中的揭示。人力资源会计与现行财务会计的关系既相互融合又相互独立，所以有关人力资源的信息应在财务报表中予以列示，同时为保证原有财务报告体系的完整性，人力资源有关会计信息应相对独立的披露，主要是通过增加特定项目进行反映。

　　企业需要披露的人力资源信息主要有：与人力资源有关的信息，包括人力资源的取得成本、开发成本、使用成本等方面的信息；与人力资源价值有关的信息，包括人力资源价值的计量方法和计量结果方面的信息；与人力资源权益有关的信息，包括人力资产、人力资本和人力资源参入企业收益分配等方面的信息。

　　人力资源会计信息的披露，可以通过编制独立的人力资源会计信息报告的方式来进行，也可以通过对目前的企业财务报告进行必要改进的方式来披露有关的人力资源会计信息，并采用附表的方式进行表外披露；对不能在财务报告中反映的有关人力资源会计信息还可以使用情况说明书的方式来披露。

　　具体设想如下：资产负债表应增设以下帐户：在“其他流动资产”项目前增设“待摊人力资源费用”项目，反映企业作为收益性支出的应由企业以后各期分摊的人力资源开发成本。在“流动资产项目和长期资产之间增设”人力资源成本“、”人力资源成本摊销“、”人力资源成本“、”人力资产“等项目。资产负债表下”负债及所有者权益“、”所有者权益“栏目改为”负债及权益“项目，并在该项目下做以下改进：

　　“未付利润”改为“未付人力资源利润”和“未付所有者利润”分别反映付给各物质资本所有者和人力资本所有者的利润。

　　在“长期应付款”项目下增设“应付人力资源固定补偿价值”项目，反映企业应在以后各期向员工支付的固定补偿价值的数额。

　　在“负债合计”项目下增设“人力资源权益”、“人力资本”，“人力资源资本公积”、“人力资源未分配利润”、“人力资源合计”等项目。

　　所有者权益项目原来下设的“资本公积”、“盈余公积”、“未分配利润”，分别改为“所有者资本公积”“所有者盈余公积”、“所有者未分配利润”。

　　由于企业员工潜在的创造能力，即企业人力资源的价值既存在货币性计量，又存在非货币性计量，而货币性计量主要是通过各种数学模型评估出来的，不可能绝对真实准确。因此不宜采用在会计报表中增加相应项目的方式来反映，而应在表外披露。具体披露形式可采用编制一个附表，如可命名为《企业人力资源情况说明书》，具体内容可包括以下几个方面：1、人力资源价值的说明；2、现有人力资源基本情况；3、人力资源开发与管理方案；4、有助于了解企业人力资源情况的其他事项。