品牌经营作为新经济下的经营方式已被越来越多的企业所重视。一些公司的品牌价值在资产价值中占有很大比重，如“Cadbury Schweppes”公司为购买宝洁公司（Procter & Camble）的“Hires and Crush”软饮料业务权支付了2.2亿美元，其中“品牌价值”居然达到2亿美元。在国内一个个品牌正在崛起，为企业的发展带来无限的动力。这些品牌遍布各行各业，有IT业的联想，电器业的海尔、长虹、康佳，纺织业的博洋、服装业的洛兹、汽车业的吉利等。由此可见，品牌已成为现代企业中的重要资产。

　　一、品牌和品牌会计

　　品牌是企业所拥有的在企业经营过程中为企业带来收益的标识和各种关系的系统。它包括标识和关系两部分内容：标识是指能够明确辨认的外在表现，如品牌名称、品牌标志、广告、品牌产品或品牌服务、商标；关系是指该品牌与内部关系、与客户关系、与外部环境的关系，以及品牌所体现出来的品牌价值。与内部的关系包括管理一控制结构、内部沟通、培训、激励机制、招新政策、劳动保护政策、职工对品牌创造力；与客户的关系包括消费者关系、品牌投资者关系、商业信用政策；与外部环境的关系包括宏观经济运行情况等。

　　随着品牌逐步成为企业的核心资产，品牌的会计处理显得越来越重要，品牌会计应运而生。品牌会计是以品牌系统为计量对象，以品牌价值为核算对象的会计处理，包括企业对品牌价值的初始确认、计量，品牌后续支出的核算，品牌价值摊销和品牌清算。品牌是其外在表现和各种关系有机结合的整体，其价值构成并不是各个组成部分价值的简单相加，因此在核算过程中打破有形资产、无形资产分开核算的常规，以品牌整体的系统价值为核算对象。

　　品牌会计的核算对象是品牌系统，其理论基础：企业的资产是一个系统，在资产系统中包括许多子系统，每一子系统是将要素形式的资产有机整合而得，因此系统的价值大于每一要素价值的简单相加。企业在对资产核算时选择系统而不是要素为基本核算对象。品牌系统以标识——系统的有形部分为载体，以各种关系——系统的无形部分为内涵。品牌的核算多注重内部因素与外部因素的共同作用，其价值核算标准多由外部的评价来确定，这使企业能更客观地记录品牌价值的变动状况。

　　无形资产会计的核算对象是要素形式的无形资产，一般由会计准则规定，如商标权、专利权、非专利技术、著作权、土地使用权、商誉等。

　　二、品牌获得和品牌价值的初始确认、计量

　　品牌的获得途径总体来说有两条：第一条途径是企业从外部购入现成的品牌或接受其他企业作为投资的品牌，第二条途径是企业自己创造品牌，这又包括两种情况：其一是企业聘请外部人员，根据自身的条件和要求设计品牌，由企业自己培育，如某些西方国家存在专门的品牌公司为广大企业设计、评估品牌；其二是企业运用自身的人力、物力、财力设计培育品牌。现阶段我国由专门的品牌公司设计、企业自己运行，从而获得品牌的这种方法还比较少见，因为设计培育都需要雄厚的资本、易识别的深厚的企业文化底蕴的支持，咨询公司的长足发展。但随着我国加入WTO、外国咨询公司的进入和本土咨询公司的发展，企业资本的日益雄厚，这种情况也将越来越普遍。在获得品牌的过程中，传统的观念：第一条途径获得的品牌被普遍地视为无形资产，将其价值列入资产负债表，而第二条途径获得的品牌，其价值常被直接核销，只留下部分如商标注册类手续费在账面上。笔者认为，传统观念是建立在品牌是无形资产的基础上，这样严重割裂了品牌作为一个系统的完整性，品牌价值将大打折扣。

　　企业获得品牌后，要对品牌价值进行初始确认。品牌价值的初始确认要经过两个步骤：第一，对企业为获得品牌而支付的成本、费用加以确认；第二，在企业真正掌握品牌，即整个品牌完全融入企业的生产经营，成为企业资产大系统中的一个子系统时进行确认，以表示品牌事实上属于企业。其中第一步的确认是为第二步确认作必要准备，它符合会计的及时性、客观性的原则，一般根据历史成本原则确认、计量。只有当第二步确认后才能说该品牌正式成为企业拥有的资产。这两个步骤之间存在一段时间的稳定期。在这个稳定期内企业会对品牌调整。

　　品牌获得的途径不同，初始确认的方式也不同。第一条途径，在购入时就按购入成本确认，借记“品牌”，贷记“银行存款”。企业的品牌已有一定知名度和支持度且能为企业带来收益，因此直接运用品牌账户不会导致企业虚增资产。第二条途径分以下几步处理：首先企业对于设计支出、培育支出在当期记入管理费用，同时设立备查账簿将这些费用详细记录，得a0；其次当企业认为品牌已经创建成功，并通过权力当局（如董事会等部门）确认时，企业聘请外部评估公司对品牌进行估价，评估值a1。

　　说明：（1）贷方用管理费用账户实质上是对以前支出的冲回，也是对品牌支出资本化，这将导致本期利润增加，但这些增加的利润是以前年度少计利润的转回，如此设想符合稳健性原则。（2）此处选用评估价值是基于如下考虑：交易价格、公允价值、评估价值是三种由外部行为确认、比较客观的标准；交易价格由于受到许多外部因素如竞争、串谋等影响，很难反映真实价值；公允价值存在很大的主观判断，“只不过是双方主观判断的一种折中，而不一定能真正体现品牌的真实价值”；评估价值虽然存在一定的不确定性，但是现在已经开发出一系列评估方法，使不确定性得以下降，而且评估结果还可以成为人账证明，提高记账依据的客观性。

　　品牌稳定期支出的会计分录如下：

　　借：品牌

　　　　贷：银行存款

　　在这笔分录中，银行存款是用于稳定期深加工的支出。

　　三、后续支出核算

　　（一）理论依据

　　品牌价值的初始确认表明品牌经过企业的精心孕育已经诞生。品牌诞生后，必须及时维护，同时不断与周围环境进行要素交换，汲取各种“养分”以茁壮成长。这表现在企业的经营管理上就是要不断增加对品牌的投入，以提高品牌的知名度，扩大品牌的市场占有率，维护品牌的形象，如宝洁公司每天要花500多万美元巩固其品牌资产。

　　品牌的价值周转是一个从它的开发，到它的使用、耗费的价值运动全过程。这一过程可以通过品牌价值运动图来形象的描述。

　　品牌价值运动的特点：品牌的增值主要来自对它的后续开发支出。品牌的后续开发支出主要包括开发前的调研工作，开发初期的形象再设计、推销工作，品牌成熟后的深层次挖掘内涵、增强品牌的影响力的工作，以及品牌日常维护、保护工作。每个品牌的初始投入常于其实物载体的生产投入相混合，此时企业注重产品质量和能否满足消费者的需求，因此对于品牌纯投入量少。随着产品进入成熟期，品牌系统的作用开始显现，消费者在挑选同类商品时更注重的是那些有好品牌的商品，因为品牌对于消费者来说代表了一种承诺：优质的商品、良好的服务，更多的信誉。此时，企业大力营造自身品牌。成功的企业将把属于一个产品、一组产品的品牌上升为属于企业的品牌，也就是说品牌系统具有了独立性。品牌给企业带来的超额收益也为企业加大品牌建设的投入成为可能，因此品牌的投入将骤增，品牌系统的性能也会不断提高。在良性的价值循环下，品牌通过积累达到自身增值，这就是品牌价值上升的原因。当然如果企业对品牌系统维护不力，品牌的价值就会逐渐减少最终消失，这对辛辛苦苦创出名牌的企业无疑是一个沉重的打击。综上所述，品牌的价值运动最大的特点是后续积累。因此根据品牌价值运动规律，品牌系统的后续支出资本化是必要的。

　　从会计确认、计量的一般原则出发，资本性支出是指将与当期以及以后多个期间的收益相关的支出记入资产的价值。企业对品牌的后续支出包括对标志的设计、广告的运用、商标的注册等支出以及为改善管理一控制结构、内部沟通状况、公众关系等支出。这些支出中的大部分不仅在当期为企业带来好处，而且在未来各期均会给企业带来丰厚的回报，特别是广告和销售渠道：精彩的广告会在人们心中留下深刻的印象，不仅在当期促进消费，还会使企业在以后各期受益；畅通的销售渠道会加快企业资金周转，提高资金运用效率，为企业的发展奠定良好的基础。

　　（二）品牌后续支出的会计核算

　　品牌的后续支出核算存在品牌的年度增值和成本核算问题，即品牌的年价值积累度问题。对此，现有如下设想：

　　先确定品牌在某一时点的真实价值，再与其前一时点价值比较，倒轧出品牌的增值额，然后进行核算。在确定品牌时点价值时，企业选用公认的具有法律效力的评估公司评估的价值作为品牌价格。该设想基于品牌系统中的主导系统是内部高效管理系统和先进技术系统，品牌系统的价值增减深受以上两系统的影响。这一设想注重企业内部因素，减少了外部影响，品牌增值额波动较小；但主观性较大，操作过程需要有一定经验的专业人士参与，人们对它的理解也比较困难。

　　对后续支出进行资本化的会计处理：第一步用收益乘数法对当年品牌进行定价a1，同时查找去年的品牌摊销后的价格a0；第二步找全年广告费用和销售渠道培养费用之和b1；第三步计算出当年品牌增值额Δa=al-a0；第四步将b1与Δa进行比较，取小的作为资本化的金额。分录如下：

　　说明：

　　（1）目前品牌价值的研究和开发主要以广告和销售渠道培养的形式达到效果，因此在该方面的有效支出中绝大部分价值转移到了品牌：

　　（2）当b1＞Δa，这表明企业中可能出现管理不善、营销策略不当的情况，应引起高层的关注，当b1＜Δa.这说明品牌价值超过资本化成本，这对优秀品牌而言是经常发生的现象，但对超过部分予以确认不符合稳健性原则；

　　（3）在账务处理中可以在每次广告费用支出时预提，期末经核算后再调整；

　　（4）该设想强调管理在品牌价值形成中作用，因此用“管理费用”账户。

　　四、品牌价值摊销

　　品牌价值摊销是指将品牌价值按照经营的受益期进行分配。根据品牌价值运动图，品牌在企业经营的各个时期都为企业取得收益作出了贡献，在这过程中品牌系统会受到损耗，系统价值会降低，反映在会计上就是要对品牌价值摊销。品牌价值摊销的另一个原因是品牌系统本身具有不稳定性，它会随着所处环境的变化不断变化；当无法适应环境时，它就会迅速退出企业经营舞台。如果品牌长期挂账，企业发展的不稳定因素就会增多，这对于企业经营管理来说会造成利润虚增、赋税过重；更会严重误导财务报告使用者，所以品牌价值要在各个会计期末进行摊销。

　　品牌价值摊销是以资本化为前提。企业用资本化得出的价值为基数，以企业预计使用年限和法律规定最长使用年限中较小者为摊销年限进行摊销，在核算中设立“摊销品牌”账户。在年末编制资产负债表时，将“摊销品牌”账户与品牌账户直接相抵，余额记入表中。分录如下：

　　借：管理费用

　　　　贷：摊销品牌

　　说明：

　　（1）在账务处理中可以在每月月末预提，到年底归总调账，这样可以减少期末管理费用一次大量支出的压力；

　　（2）“摊销品牌”账户的作用是记录品牌的过去和现在，并通过该账户观察品牌的健康程度；

　　（3）在摊销的过程中企业要对品牌的未来价值估量，若发现品牌的价值低于账面价值则应计提跌价准备；

　　（4）品牌系统对企业的经营管理有突出贡献，根据配比原则，品牌的摊销进入“管理费用”账户。

　　五、品牌清算的核算

　　从企业的角度看，品牌的清算指企业决定不再使用品牌或企业将品牌出售。品牌清算的核算涉及两个方面：其一是何时确认品牌应该清算；其二是品牌的会计处理。

　　首先，品牌清算的时点。以前人们普遍认为一旦品牌无法赢利，它便毫无价值，在会计核算程序中就应进入清算阶段。事实上，1983泰比公司（Bernard Tapie）以市价收购了年亏损530万法郎的展望（Look）公司66%的股权，6年后泰比又以2500万法郎的价格把展望卖给了爱本。吉林纳（Ebel Jellinek），此时展望年亏损410万法郎，且有2500万法郎的负债。结果展望被收购后，它的自动踏板自行车便销往世界，亏损消失，年盈利3500万法郎。因此当期是否赢利并不是判断品牌清算的标志。品牌清算应根据企业主观愿望和客观情况加以确认。从主观愿望上说，企业有彻底放弃品牌的意图，且经过企业的权力机关确认，如一家企业决定不再使用一品牌或准备将该品牌出售，从客观情况上说，该品牌在未来已经不能再给企业带来收益。当同时符合主客观条件时，企业应对该品牌清算。

　　其次，品牌清算的会计处理：

　　（1）企业主动放弃品牌不再使用，借记“管理费用”，贷记“品牌”；

　　（2）企业将品牌出售，借记“银行存款／现金”，贷记“品牌”。

　　随着我国经济的发展，企业已经逐步将品牌作为企业资产管理的一个系统。品牌经营成为大型企业的主要经营方式，现在中小企业中也开始注重品牌经营，普及品牌管理。在这种趋势下，品牌会计也将有更多的用武之地。同时，我国咨询业和评估行业的发展，也将为品牌会计公正客观的反映品牌价值提供可靠的基础。

　　【参考文献】

　　[1]于长春。无形资产会计[M].立信会计出版社，1999

　　[2]杨雄胜。品牌会计[J].外国经济与管理，2000，（11）