摘　要：在我国目前会计信用普遍缺失、会计造假行为比较严重的社会大背景下，加快会计信用体系的建设和实施，对于我国社会主义市场经济的健康发展和整个社会信用体系的建设都至关重要。我国会计信用体系建设中的政府定位和构建模式、会计信用法规体系、会计信用的政府监管体系、会计信用激励制约机制和失信惩戒机制、会计信用评价体系、会计信用档案体系和网络体系以及会计信用教育体系等问题值得探讨，并提出了若干政策性建议。

　　关键词：会计信用体系；政府定位；构建模式

　　会计信用体系是由实施和保障会计信用正常运行的一整套制度所构成的制度和机制的总称。它的建设是一个非常庞大的社会系统工程，涉及面非常广泛，需要构建一个全社会都讲信用的大环境，因此，如何在我国目前会计信用普遍缺失的大背景下，加快会计信用体系建设，这对于我国社会主义市场经济的健康发展和整个社会信用体系的建设都至关重要。借鉴一些发达国家的先进经验，本文着重从以下几个方面来考虑建设我国的会计信用体系。

　　一、我国会计信用体系建设中的政府定位和构建模式

　　要加快推动我国会计信用体系的建设，解决政府在会计信用体系建设中的定位问题是必要和必需的，必须要把政府在整个会计信用体系建设中的地位和作用加以明确，并在此基础上探索按照不同主体建立多层次、多角度的会计信用体系，其中包括：以各级政府为主体、以电子政务为基础、以制定规则、加强监管为内容的公益性的会计信用体系；以信用中介为主体、以市场运作为基础、以会计信用征集、调查、评价、咨询等为服务内容的商业性的会计信用体系；以企业为主体、以信用风险管理为基础、以加强内控为内容的自我服务性的会计信用体系；以信用行业协会为主体、以会员单位为基础、以同业互助为内容的自律性的会计信用体系。在整个会计信用体系建设工作中，政府在其中更多地起着一种引导、推动和监管的作用，因此必须在健全信用法制、培育信用需求和增加信用信息透明度的基础上，加强服务和监管，努力推动全社会、各方面的会计信用体系建设，按照“政府推动、市场运作、中介介入、行业自律”的原则，努力实现政府、协会、企业、中介和会计人共同参与、同步发展的“互联、互动、共享、共赢”的会计信用体系。

　　参考国际经验，立足我国现实国情，整个社会信用体系的建设，会计信用体系的构建宜采取政府部门推动，以市场化运作为基础的，分阶段、分地区、分步骤推进的动态机制模式。这一模式既可以保证我国会计信用体系的快速、规范构建，又可以体现市场经济的本质原则———效率原则。一方面，在政府的推动下，可以有效解决体制、制度障碍，还可以用立法的形式强制性地要求会计信用信息生产者提供、披露有关信用信息，保证其准确性、合法性和及时性，便于目前分散于各个有关政府部门的会计信用信息的迅速公开和有效整合，发挥政府在宏观管理方面的优势；另一方面，以市场化运作为基础的会计信用体系，可以促进公开、公平、公正的市场环境的形成，提高资源配置效率，提高资本市场的整体素质，同时，还可以在市场竞争中培养一大批信用中介机构及职业从业人员。鉴于我国经济转型期的具体国情和加入WTO后所面临的会计国际化的挑战，加上近年来会计改革进程较快，会计准则制度变化较大，会计人员素质参差不齐，会计信用状况较差的现实，短期内建立覆盖全国的会计信用体系不大现实，但构建与国际惯例接轨的会计信用制度和体系又是我国会计融入世界会计的迫切要求，也是我国市场经济快速发展的重要环节。在这种环境条件下，我国必须在社会信用体系的总体框架内，通过总体统筹规划，分阶段、分地区、分步骤地建立起会计信用体系。也就是说，我国会计信用体系建设宜采取渐进式策略。首先在统一的社会信用体系尚未建立之前，可以先在条件成熟的大中城市，率先成立会计行业内的征信公司，构建行业性的会计信用体系，并以此为中心，构建行业的区域辐射网络，待条件成熟后实现全国范围内的行业联网、信息交易和资源共享。然后，在统一的社会信用体系基本具备规模时，再把会计行业的信用资料纳入到整个社会信用体系中进行整合，构成社会信用体系的重要组成部分。

　　二、建立和完善我国会计信用法规体系

　　会计信用体系的建立和实施，离不开法规体系的保障。我国现在关于会计信用的立法尚处于空白，因此当前最主要的任务应该是尽快制定和出台有关会计信用的法规和制度，比如《信用信息公开法》、《会计信用评价条例》等，并且尽快修改涉及会计信用行为不合时宜的法律规定。还有就是要进一步明确我国政府会计管理部门、会计中介机构、企事业单位、单位负责人和会计人员分别应当承担的各种法律责任，以便于进行具体操作和依法治信。另外在执法方面，重点是要加大执法的力度，相关的监管部门应通过加大对违法会计行为的惩处力度来遏制会计造假行为的发生，促使会计人员谨慎执业，从而提高会计信用水平。同时，还应完善责任追究机制，将责任落实到个人；建立民事赔偿机制，加大企业的会计造假成本，从而对企业的会计造假行为起到一种威慑和震撼作用。

　　说到造假成本，美国著名经济学家、诺贝尔奖获得者贝克认为，造假成本有三种：一是直接成本，即实施造假过程中产生的成本，包括造假工具、材料、经费等直接开支；二是机会成本，即由于选择造假而自动放弃合法经济活动可能产生的纯收益；三是处罚成本，即被查处、没收、罚款或判刑的总和。要从根本上治理会计造假行为，必须要提高其造假成本，加大打击会计违法犯罪的力度，依法追究有关人员的行政责任、民事责任甚至刑事责任，决不姑息迁就，真正做到“有法可依、有法必依、执法必严、违法必究”，营造一个良好的“守法光荣、违法可耻”的良好氛围。与此同时，依法保护企业、会计中介机构和会计人员的合法利益，不仅要提高执法的透明度，还要注意保护商业秘密和信用好的企业、会计中介机构和会计人员。

　　三、建立和完善会计信用的政府监管体系

　　建立会计信用的政府监管体系，首先要统一规范对信用评估机构的管理。加强对信用评估机构的管理，可实行会计信用结果的年度复查制度。信用管理行为协会需在政府政策支持下制定相关的管理标准，这一标准应以行业规范的形式出台，在此基础上行业协会每年定期对上年度单位会计信用状况进行复查，对于不符合相关规定评定标准的单位，重新调整其会计信用等级，并将调整结果备案并向社会公开；单位会计信用等级评定后，非经复查不得向上调整。但根据财务会计日常和专项检查情况，并依据单位在从事有关经济活动中的违法违纪记录，行业协会可按规定向下调整单位会计信用等级；单位对会计信用评定结果不服的，可按照《行政复议法》的有关规定申请行政复议。另外，在进行行业协会复查的同时，可开展同业互查，以便加强同业之间的相互监督。其次，政府应建立起一套完整的会计信用激励约束机制和失信惩戒机制，鼓励会计人员诚信执业，严惩失信乃至违法行为。

　　四、建立和完善会计信用激励制约机制和失信惩戒机制

　　现在我们经常看到或听到企业会计造假行为，而且屡禁不止，其中一个很重要的原因就是由于政府没有及时采取有效的手段去惩罚会计失信和违法行为。因此，要加快会计信用体系建设，需要从以下两个方面入手：一方面要建立起积极有效的会计信用激励约束机制，另一方面也要建立起一套严格的会计失信惩戒机制。这样，政府通过加强对会计信用的监督和管理，才能够有效地发挥法律和市场对会计信用的激励约束和对失信行为惩罚的双重作用。同时，我国应该切实对那些财务信誉高的企业，给予它们较高级别的信用评价等级，使它们在社会上得到广泛的认可，从而获得较高的经济利益。相反，对于那些财务信誉低、会计造假等失信行为严重的企业，应当给予严厉的惩罚，以至逐出市场，从而净化会计市场环境。如果政府和市场能够真正地建立起这种切实可行的激励约束机制和严格的失信惩戒机制，那么会计造假等失信行为就会大大降低。

　　建立失信惩戒机制，这是会计信用体系正常发挥作用的机制性保障。对失信者和失信行为不能给予及时、有力的惩戒，就是对失信者的鼓励，对守信者的惩罚。因此，应综合运用法律、行政、经济、道德等多种手段，使失信者付出与其失信行为相应的经济和名誉代价，直至被市场淘汰；而对于守信者，要使他们得到各种方便和利益，获得更多的市场机会，并不断发展壮大。建立失信惩戒机制，可以分为以下四类：一是由行业协会做出的监管性惩戒。这类惩戒是由行业协会采取记录、警告、处罚、取消市场准入、依法追究责任等管理手段，惩罚或制止违法违规或失信行为。二是由社会中介机构做出的市场性惩戒。主要是对信用记录好的企业和个人，给予优惠和便利，对信用记录不好的企业和个人，给予严格限制。三是通过信用信息广泛传播形成的社会性惩戒。主要是使失信由对交易对方的失信转化为对全社会的失信，让失信者一处失信，处处受制约。四是由司法部门做出的司法性惩戒。主要是依法追究严重失信者的民事或刑事责任。要建立与失信惩戒要求相适应的司法配合体系，如社区义务劳动、社区矫正、罚款、刑事处罚等，使失信者付出各种足以抵补其对社会造成的危害和损失。特别要强调建立对信用服务中介机构的惩戒机制。要明确信用服务行业规则，提高其行业自律能力和自我管理能力。对那些不遵守行业规则、自身又不讲信用的信用服务中介机构，不仅要求其承担无限责任，还要实行市场禁入，令其永远不得再从事这个行业。

　　五、建立和完善会计信用评价体系并加快其市场化运作

　　各单位会计信用状况如何，需要专业机构和专业人员加以评估，并要建立一套适当的会计信用评价制度和体系。建立会计信用评价制度的内容主要包括以下几个方面：

　　1.成立评定机构。目前从全国各地试点情况来看，财务会计信用等级评价工作一般由政府财政部门牵头组成专门的机构进行。例如，上海市财税局成立了财务会计信用等级管理委员会，由局内社会保障、行政政法、农业、经建、教科文、会计等处室组成，办公室设在会计处。山东省淄博市成立了财务会计信用等级评定领导小组，由财政、国税、地税、审计、工商等5部门组成，财政部门牵头。由政府评定企业会计信用等级的做法，使其面临着巨大的行政风险和行政责任。一旦评价工作出现疏漏和失误，企业的失信风险可能转化为政府的评价风险，企业的会计责任可能演变为政府的评定责任。因此，我们应当改变目前这种现状，首先成立民间机构主导的信用评定机构，充分发挥市场的功能作用，加快市场化运作，使其最终成为独立的市场主体并按市场规律开展专业化服务，努力培育一批社会公信力强、诚信度高、评价技术和方法过硬的中介机构专职从事评价工作，实行有偿服务，政府的职责应逐步过渡到提供信用信息公共服务，和对信用中介机构实施监管，规范其执业行为等方面；其次，应通过立法、行政等手段由政府部门公布目前分散于各个政府部门的有关企业会计信用的信息，包括审计、税务、工商、证券监管、银行监管、保险监管、国有资产管理、司法等部门，为市场中介机构提供各企业会计信用的原始资料；再者，为了完善会计信用体系，信用评定机构应建立资料库、信息库，例如可以通过互联网实现便利、快捷的资料、信息查询。

　　2.明确评价内容。从目前各地试点情况来看，会计信用评价的内容主要包括以下七个方面：单位负责人重视、支持财会工作的情况；会计机构设置及会计人员配备情况；建立并实施内部会计控制制度情况；财会信息的真实性和完整性情况；会计基础工作情况；依法接受注册会计师审计情况；执行国家财税政策和财经纪律情况等。其中，单位及其主要负责人以往的信用记录和会计信息质量是最关键的考核内容。在7项内容下，又可以细分为若干具体项目，逐一量化、计分。

　　3.制定评价标准。关于评价标准，可以参考我国目前各地在进行会计信用等级评价时实行百分制的成功经验，评定出ABCD四个信用等级。考核得分高于90分的，评定为A类单位；考核得分高于75分低于90分的，评定为B类单位；考核得分高于60分低于75分的，评定为C类单位；考核得分低于60分的，评定为D类单位。同时，对A类单位实行一票否决制度，对D类单位实行一票认定制度。譬如，上海市规定，凡是单位负责人、财会机构负责人利用职权进行经济犯罪而被司法机关依法追究刑事责任的，直接列为D类单位管理。

　　4.规范评价程序。根据我国目前各地试点情况来看，一般先由各单位向评定机构报送相关资料，再由评定机构进行审查，初步认定单位财务会计信用等级后，通过报纸、网络等媒介向社会公示，最后由评定机构确认单位会计信用等级、颁发等级证书或下发等级评定通知书。同时，对A类单位一般实行自愿申报和评定机构审查相结合的评定方式。如果按照我们前面设想的成立民间会计信用评价中介机构，那么其评价程序应该包括以下步骤：首先，由会计信用评价中介机构收集相关的会计信用信息；然后，由信用评定小组根据相关评价标准进行审查评价；最后，由评定小组确认单位信用等级，并予以归档。

　　在建立并完善会计信用评价制度和体系的基础上，还要建立会计信用等级公示制度、跟踪管理制度和公告查询制度。为了做好财务会计信用信息社会化服务工作，评定机构应定期或不定期将评定结果通过新闻媒体、互联网络予以公告，以备有关方面查询。

　　六、借助网络技术平台建立会计信用档案体系和网络体系

　　会计信用档案是会计信用信息的主要载体，会计信用信息是否有效关键在于信用档案设计和建立的完整性、合理性及管理的有效性。其中，企业和会计师事务所的会计信用档案应当由独立的信用中介评价机构根据其征信情况来建立，并直接通过中介机构内部的信息交换平台向社会公开有偿提供；而会计人员和注册会计师作为企业或会计师事务所的内部职员，应由其单位内部根据其执行工作过程中遵循会计信用制度的情况来建立，这样可以利用我国已有的档案管理体系，但要在此基础上增加有关信用信息。个人信用中介机构可根据具体情况有偿取得企业的个人信用档案中可公开的部分（即不涉及个人隐私的部分），然后，与通过其他途径所取得的个人信用信息整合在一起，即构成较为完整的个人信用档案，并向社会有偿公开提供。为保证信用信息资源整合的有效性和可行性，需要建立全国统一的信用身分代码制度，信用身分代码可以分为单位和个人两类，个人信用身分代码可借用目前全国统一的身分证号，单位信用身分代码则可参考个人身分证的设计方法来设计。

　　会计信用档案的建立、使用和管理等各项工作的进行，要和整个社会信用的管理相结合，这就需要借助于网络技术平台实现资源共享。加快信用网络体系建设，应尽快建立信用信息网络，为信用档案管理、信用信息公共服务提供基础保障。为实现这一目的应该建立信用数据技术支撑体系，这首先要从整合行政资源入手，把工商、税务、海关、贸易、交通、质检、药监、环保、劳动人事、公用事业、公安、法院、银行、证券、保险等有关方面掌握的有关企业和个人信用的数据资料，作为重要的信用信息资源，有序开放，充分利用。其次，可以考虑用国债资金支持信用基础设施建设，一是用于基础数据库的建设，鼓励和支持我国政府有关部门按照标准建立数据库，如工商注册数据库及工商年检数据库、工业企业普查资料数据库、法院诉讼数据库、人民银行的企业借款还款记录数据库、企业产品质量投诉数据库等。二是在建立各部门基础数据库的同时，建立国家级和省级信用信息数据库和信息交换平台。政府部门公开的信用信息，应当主要是对市场主体身分及其行为客观描述的原始记录。部门内部对市场主体或监管对象确定的信用分类等级，主要是为该部门工作服务的，依据的数据资料有限，应只在内部使用，而不宜随意对外发布，以免引起混乱或引发纠纷。三是有序开放信用信息数据库。各有关部门和行业建立规范的信用信息数据库，应作为建立和完善社会信用体系的重要基础设施。可以采取有偿服务的方式向信用服务企业和社会提供客观公正的原始数据信息，其收费用于系统的更新和维护。四是积极推进信用数据库建设的标准化。实现各部门、地区和企业的信用数据互联互通，促进资料交换和共享。积极推动数据库建设中的标准化体系的建立，包括数据库结构和标准，信用数据格式、内容、指标和标识标准，数据库技术支持软件等应通用或相互兼容。五是鼓励信用服务企业建立自己的数据库。开发适合我国市场主体特点的评分模型，设计各具特色的征信产品，形成自己的核心竞争力。

　　七、建立和完善会计信用教育体系

　　加快我国会计信用体系的建设，一项重要的工作就是要考虑建立会计信用教育体系，用来加强对市场主体和会计人员的会计信用理念、文化和制度的教育，培养他们信用自觉的意识和行动。这是会计信用体系建设和实行会计信用制度的先导。一个缺乏信用意识的会计人员，是很难遵循客观公正、依法办事等会计职业道德的；一个缺乏信用意识和信用观念的社会，势必到处充斥着谎言、欺骗和假冒伪劣。因此，建立我国的会计信用教育体系十分重要，当前应重点抓好以下几个工作：

　　1.会计信用教育的前提是要做好会计诚信理念的教育。

　　会计诚信是一个伦理学范畴，是会计信用在道德领域的反映，更多指的是一种理念和意识。会计信用教育包括会计信用理念、信用文化和信用制度的教育，其中会计信用理念即会计诚信理念的教育是基础和前提。会计诚信理念教育可以培养会计人员良好的会计诚信观念和意识，使会计人员将外在会计职业道德规范逐渐转化为其内在的品质和行为，它是我国社会主义道德体系建设中的一项基础性工程和用以培养和塑造一个合格的具有高尚道德的会计人员的系统工程。会计诚信理念教育发展的根本，除了要提高会计的诚信度和公信力，还要维护会计职业道德。但是，到目前为止我国从未把会计诚信理念教育作为我国会计职业道德建设的重点内容。虽然我国现有很多类型的会计教育，但在其中注重会计诚信理念教育的并不多，这不能不说是一个遗憾。因此，从现在开始，针对我国会计教育中会计诚信理念教育弱化的现状，应当把它作为会计教育和会计职业道德建设的重点来抓，用来加强对会计专业学生和会计人员的诚信教育。我国的会计教育不仅要传授给会计专业学生和会计人员必要的专业知识和应用技术，还要灌输给他们正确的道德标准和诚信意识。要在他们一开始学习会计时，就认识到会计诚信、职业道德的重要性，从而树立起对会计职业的尊严感和使命感。

　　2.会计信用教育的重点应当放在对会计信用文化和信用制度的教育上。

　　会计信用教育的内容是实现会计信用教育目的的直接载体，是培养会计诚信理念和公正、准确的职业判断能力，进行会计职业道德建设的主要渠道。会计信用教育应当根据我国社会经济发展的新要求，突破原有会计职业道德教育中固定的思维定势和模式，培养会计人员良好的职业道德和创造出新的会计信用教育内容和体系，其中的重点就是要开展会计信用理念、信用文化和信用制度的教育。在会计信用教育体系的建设中，如果说会计信用理念是会计信用的前提，那么会计信用文化便是会计信用的纽带，会计信用制度就是会计信用的机制，它们都是维系会计信用的重要基础。因此，我国在加强会计信用教育过程中，除了把会计信用理念教育作为其基础和前提，还必须将会计信用文化和信用制度教育作为会计信用教育的重点内容。通过这样的会计信用教育，才能促使我国会计人员树立正确的会计信用理念，形成诚信立人、诚信立业的会计信用意识，从事合理合法的会计行为。也只有这样，才能使得会计人员把会计信用真正作为其实际工作中首先要考虑的最重要的行为准则和最基本的制度要求。

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