[摘要] 2004年6月份以后，台湾连续发生了博达、讯碟、皇统和卫道等上市公司会计舞弊案。其做法包括假原料真进口、假成品真出口，将应收账款通过设立的人头公司转化为受限衍生金融资产，转移资产，掏空上市公司等。这些舞弊手段同我国内地、美国的舞弊手法相比有很大不同。研究这样的问题，能够在甄别会计舞弊行为、防范财务信息风险方面产生效用，也能够给证券监管部门及注册会计师一定的启示。

　　2004年6月15日，台湾上市公司博达科技无任何预警地宣布，因无法偿还于6月17日到期的公司债务29.8亿元新台币，而向台北土林地方法院申请重整。随即台湾证交所宣布，在6月17日将博达科技变更为全额交割股，因而引发了台湾股市的剧烈动荡。由此开始，又发生了一系列的科技股舞弊案，如讯碟、皇统和卫道等地雷股被一一踩爆，使得整个股市人心惶惶，并引发投资者对会计师的信任危机。从我国内地的琼民源、蜀红光、银广夏，再到美国的安然 （Enron）、施乐（Xerox）、世界通讯（WorldCom）以及最近台湾一连串科技股舞弊案，一波波遍及美、亚的会计舞弊事件此起彼伏，接连不断，使社会投资大众对上市公司、监管机构、会计师和承销商的信心造成了巨大影响。这些舞弊案件无论在案发起因、舞弊手段、会计师作用以及对监管部门的影响等方面都各有其特点。详细了解这些特点，比较它们的异同，对于强化监管部门的监管职能，控制会计师的风险及提高审计质量，重塑上市公司的形象都具有重要作用。因此，本文想就2004年6月份以来台湾发生的科技股舞弊案同我国内地和美国的会计舞弊案做一比较，以了解会计舞弊变化的动向，借以给相关专业人员和有关监管部门借鉴。

　　一、以博达公司为例的台湾会计舞弊案新特点

　　在前述的各案件中，博达、讯碟、皇统的舞弊及违规问题已经由台湾证券管理部门查明。对这些案件进行分析可知，它们的作案手法与传统做法相比既存在一些相同的地方，又增添了许多新招数。本文着重以博达公司为例，分析台湾部分公司会计舞弊手法的特别之处。

　　博达科技是一家于1991年成立的经营计算机外设产品的贸易公司，最初规模很小，资本额为500万新台币。1996年开始涉足砷化镓化合物生产领域，进行砷化镓磊芯片的生产。该公司于2000年 12月在台湾证券交易所挂牌上市，其后共进行了四次现金增资与发债，从市场筹资111.04亿新台币。在2004年6月15日的事件发生后，台湾证券管理部门对该公司进行财务调查，就此引发了由博达科技开始的一连串会计舞弊案的曝光。

　　博达科技的作弊手法十分隐蔽和复杂。从 1999年开始，在几年的时间里，博达以假原料真进口，假成品真出口的方式，建立了一整套的进出口账，并随时发布获利良好的财务报告，同时根据粉饰的财务报告，发行海外可转债，最终达到掏空投资人和公司资产的目的。

　　博达科技具体的作假手法如下：

　　1.假原料真进口，假成品真出口。为了创造假销货，博达科技首先在美国、香港等地注册公司，作为自己的客户，如DVD公司、Dynamic（注册在美国加州），MarksmanTradingLtd等，然后买通上游的光电原料厂商配合作假，如恩雅公司、麟达公司、CommerceTech等。具体步骤是： （1）博达先开立客户基本资料表、客户信用条件评估表、估价单、工单、发票及装货单，其上均有博达相关人员签名，再拿真实商品（下脚料、废品等）报关出口给假客户，即自己设立的人头公司，并支付关税及运费，而成品则寄放在第三国仓库；（2）假顾客支付货款给博达，并汇入博达的指定账户；（3）博达向共谋厂商下订单，买人原料；（4）共谋厂商从博达假客户仓库提领先前博达寄放的存货；（5）共谋厂商把领来的存货作为博达要购买的原料发货给博达，并开立发票，向博达收款；（6）博达支付货款给共谋厂商。

　　2.假应收账款转化为折现票据（一种约当现金），但其动用受到限制，财务报告中并未对此事实进行披露，从而粉饰了财务报表。具体方式：（1）博达先找到两个关系金融公司（AM全球融资公司和 GIBAustralia，LtD）；（2）把款项拨到AM，以备AM付给CTB；（3）博达把来自五大虚假客户的应收账款卖给CTB；（4）CTB再把应收账款卖给AM；（5） AM付钱给CTB；（6）CTB再把现金付给博达；（7） AM发行折现票据给博达，并存人博达的银行户头，博达对此折现票据的动用受到限制。

　　3.应收账款转化为信用连接票据，造成报表不实，同时通过关联公司侵吞公司资产。具体方式：（1）找到合作金融机构M银行（MetroBank）、S. G.银行 （法国兴业银行）、S.G.Acceptance（法国兴业银行的子公司），设立博达的人头公司NFactor公司；（2）博达把假应收账款卖给 NFactor公司（在法国）；（3）NFac— tor公司把应收账款送给S.G.银行作担保；（4）S.G. Acceptance向NFactor公司买入应收账款，再凭以发行信用连接票据；（5）博达与菲律宾M银行签订存款协议，博达支付0.85亿美元给该银行，委托其购买指定资产的连接票据，并代为保管；（6）S.G.Acceptance把连接票据卖给M银行，收取现金，M银行代博达保管连接票据，直到信用条件启动为止；（7）S.巴Acce ptance把现金付给NFactor；（8）2004年6月18号博达申请重整后，M银行中止与博达签订的存款协议，将连接票据转给博达。

　　4，发行海外可转换公司债（Euro—Convertible Bond，ECB），所获资金使用受到限制，未进行披露，致使财务报表不实及通过关联公司侵吞公司资产，同时通过融券交易谋取不当得利。具体方式：（1） 找到关系银行R银行（RaboBank）和M银行（Matro Bank），设立人头公司B公司、F公司；（2）博达与R、 M银行签约，为B、F公司担保；（3）博达发行可转换公司债收到现金0.5亿美元，款项存入R、M银行作为B、F公司的担保；（4）B、F公司分别向R、 M银行借款0.5亿美元，买人博达海外可转换公司债，支付0.5亿美金给博达；（5）B、F公司融券放空，把海外可转换公司债转化为博达股票；（6）用换来的股票偿还先前的融券；（7）博达买入库藏股3亿美元，B、F公司不偿还R、M银行的债务；（8）R、M银行把B、F公司之债权转给博达，并解除博达的存款合约。

　　在上述做法中，博达科技在香港设立五大人头客户，将一般产品或残次品按高于正常价格的售价卖给它们，虚增营业收入。同时，博达派人常驻香港收货并集中于同一仓库，于一段时间后再卖给在台湾的其他配合公司，这些配合公司再将货物卖回博达。博达将这些买回的货物又再次卖给香港的五大人头客户，由此不断轮回操作，以使博达的经营业绩可以自由控制。

　　由于是虚假销售，将会产生巨额应收账款，容易使人对报表产生怀疑，因此博达用海外人头公司向国外银行借款买下这些应收账款或所衍生的信用连接票据。这样，博达就巧妙地将应收账款转化为账上的现金。但是博达获得的这些现金必须存在这些国外银行，并被限制使用，由此，这些存款便成了海外人头公司的抵押担保，一旦博达发生财务风险，将用这些限制存款予以抵偿。博达科技通过以上手法虚增应收账款141亿元新台币，造成新台币70亿元的损失。

　　二、台湾会计舞弊案与传统舞弊手法比较

　　按照JosephT.Wells（2001）的总结，会计舞弊手段一般包括“虚构收入、滥用时间性差异项目、少计漏计费用、欺诈性资产评估”等； Treadway委员会的发起组织COSO（The Committee Of Sponsoring Organization）也在《舞弊财务报告：美国公司的分析 （1987—1997）》中指出，财务舞弊主要通过高估收入和资产，低估费用和负债来实现。这些都是关于作弊方式的概括性总结。但是，随着时间的推移，在不同上市地点，对于“虚构收入、滥用时间性差异项目、少计漏计费用、欺诈性资产评估”这些方式的具体运用，又是各有特点、不尽相同的。

　　（一）与我国内地典型的虚构交易会计舞弊案的比较

　　首先我们来看一下前几年我国典型的虚构交易会计舞弊案例的做法：

　　1.琼民源，案发时间1997年，主要涉嫌舞弊及违法行为：虚构利润，虚增资本公积；控股股东与人联手，利用内幕消息操纵市场，获取暴利。主要表现为：在未取得土地使用权的情况下，通过与关联公司及他人签订的未经国家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同编造1996年度利润5.4亿元；在未取得土地使用权、未经国家有关部门批准立项和确认的情况下，通过对四个投资项目的资产评估增值而编造资本公积6.57亿元。

　　2.红光实业，案发时间1998年，主要涉嫌舞弊及违法行为：编造虚假利润，骗取上市资格；少报亏损，欺骗投资者；隐瞒重大事项；未履行重大事件的披露义务；挪用募集资金买卖股票。主要表现为：在股票发行前，虚构产品销售、虚增产品库存，将1996年度实际亏损10300万元，虚报为盈利5400万元，骗取上市资格；上市后，继续编造虚假利润，1997年上半年虚构利润8174万元，1997年少报亏损3152万元。

　　3.银广夏，案发时间2001年，主要涉嫌舞弊及违法行为：自1998年至2001年期间虚构销售收入，少计费用，导致虚增利润；隐瞒重大事项，披露虚假信息。主要表现为：通过伪造销售发票和采购合同，伪造出口报关单，虚开增值税专用发票、伪造免税文件和金融票据等手段，虚构主营业务收入，虚构巨额利润7.45亿元，其中，1999年为1.78亿元，2000年为5.67亿元。

　　这几个舞弊案的特点是：第一，通过与关联公司交易虚增非经常性利润；第二，通过资产评估增值虚增资本公积；第三，通过调整以前年度报表，直接编造虚假财务报告；第四，通过伪造文件、发票等手段虚构主营业务收入，虚增利润。其共性都是以伪造有关交易的相关文件及凭证，虚构信息流，编造有关会计交易的记录和财务报告，来粉饰财务报告。

　　与此相比，2004年台湾博达案的做法是不仅虚构了信息流、资金流，还构造了真的货物流，以达到虚构收入的目的。其特点是在虚构交易过程中，不仅伪造各种交易文件，同时还要形成货物的实际流动，缴纳运费、出口关税，设置专门人员负责货物运输、存储的管理，整个造假过程环节多、程序复杂，因此这种手法的隐蔽性很强。在会计师只重点审查交易凭证情况下，很难识别。同时它的舞弊成本也相当高，要实际缴纳物流过程中各个环节的费用，要负担物流管理人员以及协同舞弊者的费用。如果企业 的财务状况不好，这种方式将造成资金周转更加困难，因此其难度也就更大。但是这也提醒我们的会计师和监管部门：在鉴证会计信息的客观性、公允性与会计信息披露的监管过程中，不仅要鉴证信息流表面的真实性，还要对信息流赖以存在的基础即实际交易业务本身的真实性予以关注。否则，如果会计师在虚假事实基础上进行信息鉴证、监管部门在虚假交易事实下作出各种决策，最终广大股东和整个证券市场将会受到更大的伤害。

　　（二）与美国安然等舞弊案的比较

　　在最近几年的美国会计舞弊案中，比较有代表性的是安然、施乐和世通公司事件。世通公司的问题起源于世通高层换人：2002年3月，美国SEC调查世通 CEO埃贝斯向公司借用3.75亿美元的问题，埃伯斯被迫辞职，新任首席执行官斯奇摩尔要求内部审计师对公司账目进行彻底审查；2002年6月 25日，世通审计委员会宣布，从2001年初至2002年第一季度的五个财季，世通将总额38亿美元的营业费用列为了资本支出，也就是说，世通公司 2001年至2002年第一季度应为巨额亏损。

　　世通公司的做法最为原始和简单，它把白2001年初开始五个季度的应支付给其他电话公司的网络使用费约39亿美元改列为资本支出，而不是作为当期费用。它这样做的目的一是虚增当期利润，另外延后入账的当期费用就以资产折旧的形式进入利润表，使得利息、税金、折旧前的利润指标达到华尔街的预期。

　　相对于世通公司，施乐的做法显示了美国会计舞弊处理的“艺术性”。施乐公司主要从事制造和销售办公成像设备、开展相关产品的租赁业务及提供相关耗材和服务。2002年4月11日，美国证券交易管理委员会（SEC）向联邦法院纽约南区法庭提出民事诉讼，指控施乐公司进行会计欺诈。SEC在对施乐的起诉中将施乐涉嫌的会计欺诈手法主要归结为两大类：提前确认销售收入，即在租赁开始日提前确认与销售型租赁有关的收入；利用违规准备调节利润。其采用的具体手法为：权益报酬率调节、利润标准化①、计提缓冲准备（主要包括兰科准备②、应计假期工资准备、106号准则准备和操纵退税收入）、提高租赁价格和租赁展期、资产组合策略、提高净残值等。通过以上手法，施乐在1997至2000年期间，高估营业收入64亿美元，虚增税前利润15亿美元。

　　下面我们再来看安然公司，它的舞弊问题主要表现在以下几个方面：没有将两个应纳入合并报表范围的特殊目的实体 （SpecialPurt~seEntity，SPE）的资产负债纳入到合并报表中，从安然在2001年自愿重编的前几个年度的合并报表中可以看出，其累计利润因此而下降约5亿美元；将与能源有关的合同及其他衍生工具可能给公司带来的未来期间收益计入本期收益，但未充分披露其不确定性；在设立特殊目的实体的合同安排中，违反会计准则，使账面虚增应收票据和股东权益12亿美元。

　　纵观这几宗美国会计舞弊案，世通只是在账il~_k玩弄最简单的会计把戏，而安然和施乐却是充分发挥了会计的“艺术性”。安然公司的特殊目的实体一般是由单一发起人基于特定交易或商业目的设立的信托或公司组织，旨在达到特殊经济目的或转移风险。其运作方式是：公司将有关资产以信托方式转移、销售给一个特殊目的实体，该特殊目的实体以受托人地位管理此资产，并以此资产举债或向机构投资者、社会公众发行股票，募到资金后将其转给母公司使用。在募集资金时，通常是由母公司给予担保或类似的承诺安排。由于特殊目的实体发行的有价证券在证券市场上具有高度的流动性，比母公司直接通过市场或银行融资成本低，又有税收优惠，所以美国企业在有特定交易目的时，往往利用这种方式。

　　美国紧急会计事件法案第十五条规定，企业成立的特殊目的实体，只要有超过出资人转移资产公允价值的3％由外人出资，且明显非由企业本身可以控制，则其相关的交易损益可不并人企业的财务报表。FASB第一百四十号公告也明确规定，从事金融资产交易的特殊目的实体只要符合一定条件，其相关交易也可以不必并人原出资企业报表。因此，企业在利用特殊目的实体粉饰报表时，主要是隐瞒设立其的真实合约，将原本属于企业可以控制的特殊目的实体改为在表面上不受企业控制，以便使企业在特殊目的实体的交易可以脱离合并报表。安然公司创造了1000多个特殊目的实体，其中的重大交易都不是为达到真实经济目的或规避风险，而是为了美化财务报表。安然的这些投资及避险交易形成了其表外交易，而所有这些都使投资者无法从财务报表中看到公司的实际情况。

　　博达科技的操作手法与安然公司的特殊目的实体有一定的相似性，但在目的上又有很大的差异。首先台湾没有明确的特殊目的实体，因此它不必刻意去谋划特殊目的实体，也不存在有关特殊目的实体的报表合并规定。在应收账款转化为折现票据、应收账款转化为信用连接票据的操作中，博达首先设立自己的人头公司或关系金融公司（其功能基本类似于特殊目的实体），这些公司实质受博达控制，但对外表现为独立公司。然后博达将自己制造的应收账款出售给人头公司，从而将巨额虚构应收账款转化为受限衍生金融资产。这种操作使得具有巨额应收账款的财务报表得以美化，同时又将公司现金资产转移到了人头公司，起到了掏空公司资产的作用。而在安然的特殊目的实体操作中，安然公司利用自己的特殊目的实体，持续获得低成本的外部资金，并对其增量债务进行表外处理，同时又用自己的股票换取特殊目的实体的应付票据，使得财务报表虚增资产和权益12亿美元，降低了财务报表上的债务和融资成本，从而可以维持其高信用评级。博达发行的海外可转换公司债与安然的特殊目的实体差别更大，这种债券的发行只是由它的人头公司认购，并通过融券交易进行套现。实际上博达获得的发债资金，只是其孙公司通过博达担保而从银行获得的贷款，这些贷款又受到使用上的限制，因此博达实质上并没有获得发债资金的使用权，只是使其内部人通过融券交易非法牟利而已。

　　三、台湾会计舞弊案给我们的启示

　　本文对2004年台湾上市公司会计舞弊的手法进行了详细剖析，并与我国内地及美国的会计。舞弊手段进行了比较。通过这样的比较，我们可以得到一些有益的启示。

　　（一）会计舞弊的顽疾问题

　　会计舞弊是一个嚼烂了的话题，但却又是一个常谈常新的问题。2001年的安然事件我们还记忆犹新，谈论安然的文章也是铺天盖地，总结出来的各种各样应该汲取的教训也是连篇累牍，但是就在这样一个警钟余音未绝于耳的时候，台湾股市就又传出了连续的重量级的会计舞弊事件。这不得不又告诉我们，会计舞弊就在我们身边，当别人踩爆地雷的时候，我们的职责应该是什么？难道仅仅是表示一下同情吗？抑或是说要借鉴这些经验教训，而说完之后就万事大吉吗？如果我们没有银广夏、东方锅炉、蜀红光和琼民源等，也许我们可以这样做，但是事情远远没有只是说说这样简单，恰恰相反，我们需要好好来研究一下这些舞弊到底是如何做的，为什么它能够得逞，又为什么在相当长的一段时间内没有被发现。这都是很好的课题，都应该成为我们会计监管部门、注册会计师的必修课，而且要做到耳熟能详。不仅如此，对于能够提前防范的，我们还要做出预防性处理。

　　另外，随着审计技术的不断进步，会计舞弊的手段也在不断翻新。人们对过去传统的舞弊手法比如说虚构交易、滥用会计政策、隐瞒非正常关联交易等变得越来越熟悉，为了逃避监管，蒙蔽注册会计师，作假者在谋取私利时就会想尽各种手段来粉饰报表，提供虚假会计信息，以蒙骗市场，获得不当得利。就象博达科技一样，不惜用自己的产品进行循环销售，以虚增业绩。因此，这就提醒我们的监管部门和注册会计师，要时刻警醒公司的潜在作弊行为，对那些重要的值得怀疑的事项，不能以任何理由予以搪塞、敷衍，而是要认真履行自己的职责，防止会计舞弊的发生，避免投资者蒙受不必要的损失。

　　（二）对注册会计师的启示

　　对注册会计师来说，首先要明确注册会计师对管理层欺诈的责任问题。虽然说注册会计师的主要职责是对公司财务信息是否公允发表意见，而不是专为发现舞弊或错误，但是，错误和舞弊的发生总是与财务信息的公允性相联系的，很难想象与报表信息相关的错误和舞弊对财务信息是否公允没有影响。这也正是《独立审计准则 -舞弊和错误》的主旨观念。因此，注册会计师要时刻铭记自己对与报表信息相关联的错误和舞弊应负的责任。

　　再就是关于注册会计师的审计理念问题。传统 的制度基础审计是将专业判断和公众责任作为执业会计师从业的核心理念，而曾为“五大”的安达信却将其异化为以对风险和报酬进行权衡为目标的风险导向审计。在这种理念下，如果被审计单位没有经营失败的风险或此风险很低，即使财务报表存在错报、漏报及舞弊的可能性，注册会计师惹上麻烦的可能性也不大。因此，注册会计师实施费时费力、成本高昂的实质性测试就不再符合追求价值最大化的成本效益原则。同时，在这种理念下，传统的审计规则将得不到很好地遵守，或者是强化了注册会计师敷衍责任的心理，由此使得会计舞弊得以在较长时期内隐瞒。但是我们应该明确的是，一旦投机取巧的舞弊行为被成功实施而又没被发现，那么舞弊者就会变本加厉。这就象吸食毒品的人一样，一旦上了毒瘾，将很难戒掉。这是因为，相对于减实经营所面对的困难和需要付出的努力而言，以会计舞弊的手法谋求不当得利毕竟容易得多，终究那只是数字游戏而已。如此一来，夜路走多了终会遇到鬼，即使象安然这种有着财务天才为其谋划的能源巨无霸，也不能逃脱主营业务成长缓慢、到期债务无法偿还、股票价格下跌、盈余操纵无法为继的局面，终至以破产而寿终正寝。更何况象博达、讯碟、皇统之辈。我们从这些案件暴露的过程就可以看出端倪，皇统是因无力还账而向证券管理部门自首，博达因不能偿还到期可转债而向法院要求重整，讯碟则是因无力偿还到期债务而遭调查。所以，如若是因作弊未被发现而生存下来的公司，作弊者既不可能罢手，也一定是早晚有一天会东窗事发，被绳之以法。这再一次被台湾会计舞弊案的暴露得到证明。所以，注册会计师一定不要心存侥幸，还是应老老实实按审计准则的要求执业，做到恪尽职守，尽职尽责，这样才是保证自己长久利益的举措。

　　（三）监管部门需做的工作

　　从监管部门的角度来讲，一是要强化对注册会计师的监管，二是要加强对上市公司的监管，以履行好自身应尽的职责。在2001年安然事件后，美国制定并通过了奥克斯莱法案，规定了由证券交易委员会（SEC）承担监管会计师的职能，限制了执业会计师的业务范围，规定了会计师轮换制度、上市公司董事及高层主管的责任等。而在博达科技会计舞弊案发生之后，台湾在2004年7月出台了证券交易修正草案，其中主要包括两大类修订内容：董事及相关制度的修订；财务报告制作及审计责任的明确化。

　　在台湾证券交易修正草案中，关于董事及相关制度修订的内容主要包括：引进独立董事制度，增加有关审计委员会或监查人的相关规定，以及针对董事间特别关系的限制，这些都旨在强调上市公司的公司治理责任。任何会计舞弊都是来自于公司内部的监督失效，比如博达案，公司的董事长、董事及总经理等职位几乎全部被董事长的家人控制，公司的治理机构形同虚设，而当一个公司的管理层失去制衡，串通舞弊时，任何监督措施都将是乏力的。因此，如何建立实质性有效的公司治理机制，以达到对公司内部有效地监督与制约，是防弊纠错的根本。

　　证券交易修正草案在财务报告责任方面，主要明确了公司财务人员和外部审计师的责任条款。针对外部审计师的责任，修正草案第二十条第四项规定：“第一项之财务报告及财务业务文件，其主要内容有虚伪或隐匿之情事，会计师出具虚伪或不当之意见者，会计师对于发行人所发行有价证券之善意取得人、出卖人或持有人因而所受之损害，应依其过失比例与第一项之人负连带赔偿责任。但会计师能证明其已善尽专业上之注意义务者，免负赔偿责任。”这个条款的目的是旨在保证公开发行股票公司财务业务资料的正确性，维护证券市场的公正性，保护投资者的权益，并且在注册会计师对于虚假报告免责时，应就其无过失负举证责任。

　　我国的证券监管部门也可以借鉴这些好的经验，以立法的形式明确注册会计师和上市公司的责任，强化监管职能，以保证投资者的权益不受侵害，维护证券市场的公平与公正。

　　环境审计的实践在我国才刚刚展开，大量地遇到困难和障碍是不难理解的。审计人员知识技能不够，主要反映在审计人员环境科学知识的缺乏，要降低这一风险因素，在短期可以通过在项目开展前进行专门培训，从长远角度看则需要理论研究的不断深入，需要理论和实务的进一步结合，需要加强同时掌握环境科学和审计学知识的综合性人才的培养。环境会计和环境影响评价的问题又是需要科研与实践相结合的问题，将环境评价的方法（费用-效益分析、投入产出分析等）合理运用于环境审计中，才能准确估计环境影响和环境资产的价值，从而得到客观公正的审计证据。环境审计标准、程序和方法的不健全则需通过审计工作实践不断摸索，总结经验，逐步完善。环境问题具有不确定性，实际情况的不断改变可能会加大审计人员作出正确判断的难度。要降低这一风险因素，我们需要强化审计人员的环境科学知识，必要时可以借助专家的力量。被审计单位的环境资料对环境审计工作的开展有重要作用，被审计单位应当健全环境管理系统，完善环境数据的监测、记录和报告机制。立法部门应当健全环境审计制度和法规，赋予审计机关足够的权力，以使环境审计工作按计划顺利开展。

　　总之，我们通过此次问卷调查，初步了解了我国现阶段环境审计实务的开展情况、环境审计人员的构成及环境审计实务中遇到的困难和障碍，为我们下阶段环境审计科学研究指明了方向和重点，相信也可以为国家审计部门进一步规划和开展环境审计试点提供一定的参考作用。

　　① 利润标准化：在租赁开始日，如果租赁资产的公允价值大子其账面价值，这种租赁叫做销售型租赁，按照GAAP，只有租赁资产公允价值大于其账面价值的部分才能在当期确认为销售利润。因lU施乐公司在每期租赁收款总额中故意低估服务的公允价值，高估程赁资产的公允价值，从而多计租赁开始日的当期利润。为达此目的施乐公司提出了“利润标准化”的方法，即施乐认为20世纪90年们以后，办公成像设备的价格不断下降，而技术服务的利润并没有下阔的原因是建立在租赁资产“销售”基础上的，因此有必要将有关收入和利润重新“合理”分配，但这种做法是违背GAAP的。

　　② 兰科准备：1997年，施乐公司从一家欧洲上市公司兰科舅团收购了双方合资公司“兰科施乐”20％的股份，施乐为此计提了亿美元的准备。而根据双方的收购协议，兰科集团将承担与该项段权交易有关的任何损失。因此“兰科准备”违背了美国《财务会计准则第5号-或有事项的会计处理》。

　　主要参考文献：

　　陈正兴，2001，《环境审计》，中国审计出版社。

　　刘达朱、王本强、陈基湘，2002，“政府环境审计的现状、发展趋势和技术方法”，《审计研究》第6期。

　　马瑜、曹玉俊，2003，“对建立我国环境审计系统的探讨”，《审计理论与实践》第4期。

　　Guidance On Conducting Audits Of Activities with an Environ—mental Perspective，INSOSAI Working Group on Environmental Auditing，2001.