一、对会计控制内容和目标的认识

　　作为会计基本职能的控制，其主体是本会计单位和有关单位的会计机构和会计人员，其对象主要是有关的价值运动包括信息流、资金流，还有物流，其形式和内容可概括为下述四方面：

　　（一）参与经营规划：根据会计信息和其它信息，运用决策方法，提出并选择最优的经济方案，进行规划，编制经济预算，制定经济定额，促进经营决策的实施。

　　（二）参与调节经济活动：根据计划（预算）目标采用一定的调节手段，对经济活动实施影响，使其按预定目标进行，纠正编离目标的差异，谋求最佳经济效益。主要体现在以下三个方面：第一，建立成本管理制度和内部控制制度，制定并实施有关规章制度；第二，协调相关财务关系；第三，提供分配方案等。

　　（三）监督经济过程：根据国家的方针政策、财经纪律和财务制度，以及企业的规章制度，加强稽核工作，通过凭证审核、财产清查和内部信息，消除账账、账实不符，发现并揭发贪污浪费行为，防止弊端，保护资产安全，保护投资者权益。

　　（四）考评经营业绩：考评经济责任，提供奖惩标准和依据。

　　关于会计控制的基本目标，财政部颁布《内部会计控制规范一一基本规范》（试行）第六条指出：“内部会计控制应当达到以下基本目标：（－）规范会计基本行为，保证会计资料真实、完整。（二）堵塞漏洞、消除隐患，防止并及时发现、纠正错误及舞弊行为，保护单位资产的安全、完整。（三）确保国家有关法律法规和单位内部规章制度的贯彻执行。”这与西方国家审计学界从审计角度着重信息质量和财产保护方面认识会计控制略同。美国审计准则委员会定义：“会计控制包括组织机构的设计以及与财产保护和财务记录的可靠性直接有关的各种措施。”就是一例。作为企业管理重要组成部分的会计工作，不应仅只是这样。从我国会计工作的长期、广泛实践看，内部会计控制不仅有保护财产安全、保证信息质量的功能，还具有运用会计信息，进行责任考评，参与经营决策，参与企业管理的功能。日本《新版会计学大词典》解释：Accounting control指“通过会计进行的经营管理。……大体采用两种方式。第一种方式是：提供会计资料，根据会计资料对计划和控制作出决断。第二种方式是：把会计同企业经营组织上的其他系统适当地结合起来，使会计能自动地发挥管理幼儿能。……随着企业经营规模的扩大，第二种方式的重要性可以说也相对的提高了。”“现代企业的会计管理，不仅要发挥所谓保全财产的消极机能，而且要进一步使用企业资本计算的组织方法，发挥会计控制的积极作用，从企业全局观点出发，集中地、有效地进行一系列活动，如对各种经济活动制定计划、调节其实施过程和评价其实绩等等。”这种解释较只从审计角度看待会计控制，要深刻得多。

　　会计控制基本职能日益重要，控制职能具体化为会计控制质量特征。建立会计控制质量特征，评价会计控制行为，具有十分重要而紧迫的现实意义和理论意义。

　　二、会计控制质量特征体系

　　根据会计控制要求和实际，会计控制质量特征可分为两类：一类是与会计信息质量特征共同的，另一类是特有的。

　　（一）共同的质量特征。

　　会计信息质量特征与会计控制质量特征有共同的方面，下面以FASB《论财务会计概念》第二辑“会计信息的质量特征”为基础，进行探索：

　　1.效益性：FASB《论财务会计概念》第二辑的提法是“效益＞成本”，并以之作为“会计信息质量特征”的“普遍性的约束条件”。《内部会计控制规范一一基本规范》第七条（五）款：“内部会计控制应当遵循成本效益原则，以合理的控制成本达到最佳的控制效果。”我们认为“效益＞成本”，就是效益性，但不如效益性的提法鲜明、简洁。会计控制更应以效益性为最高层次的质量特征。因为控制是会计的主导职能，强化经济管理是会计的主导目标，提高经济效益和社会效益是会计核算与控制即会计工作总目标。无论会计核算或会计控制，都必须符合效益性的要求，促进效益最大化，促进效益的持续提高与完善。

　　2.适用性：“算而有用”，早在幼年代后期，就是指导会计工作的、响彻全国的方针。作为信息质量特征，有用性指信息要对决策有用，包括相关性和可靠性。从控制角度看，各项控制活动都应适用。适用性不仅包括有用性，还具有适合本会计主体实际的涵义。《内部会计控制规范一一基本规范》第四条规定，“各单位应当根据国家有关法律法规和本规范，结合部门或系统的内部会计控制规定，建立适合本单位业务特点和管理要求的内部会计控制制度，并组织实施。”会计控制更应强调适用性。只有适应本单位实际情况的会计控制活动才能有用，才能更好的提高经济效益和社会效益。

　　3.公正性：FASB的提法是中立性，作为信息质量特征，“在各种可行的会计办法中作出中立性的抉择，就是要不抱偏见，不追求预定的结果。”作为控制质量特征，在规划、调节、监督、考评等各种控制活动中，更要强调公正，不偏不倚地进行规划、调节、监督和考评。会计控制是价值运动的参与者，不是第三者，应强调公正，不直强调中立。公正性可以包括中立性，但其涵义更鲜明，更丰富。

　　4.及时性：提供信息应当及时，会计控制更应及时。要及时建立控制制度，采取控制措施，还要与时俱进，对控制措施及时调整。所以，《内部会计控制规范一一基本规范》第七条（六）款规定：“内部会计控制应随着外部环境的变化、单位业务职能的调整和管理要求的提高，不断修订和完善。”

　　5.重要性：FASB认为重要性是会计信息质量的起端。控制质量特征更要强调重要性。无论是规划、调节、监督、考评，都要紧紧抓住主要矛盾。只有把主要精力放在解决不断发生、发展的主要矛盾上，才能促进会计工作的提高和发展，促进会计目标的实现。这并不意味着次要的事情就可以放任自流。

　　6.全面性：会计控制应当涉及有关工作的各个方面。各个岗位和经济业务全过程的始终。会计控制应当约束与其有关的包括领导和职工在内的所有人员，任何个人都不得拥有超越会计控制的特殊权力。会计控制应当注意重要性与全面性的辨证关系。既要善于抓主要矛盾，又要善于“弹钢琴”。所以，《内部会计控制规范一一基本规范》第七条（二）款规定：“内部会计控制应当约束单位内部涉及会计工作的所有人员，任何个人都不得拥有超越内部会计控制的权利。”第七条（三）款规定：“内部会计控制应当涵盖单位内部涉及会计工作的各项经济业务及相关岗位，并应针对业务处理过程中的关键控制点，落实到决策、执行、监督、反馈等各个环节。”

　　（二）会计控制特有的质量特征。

　　1.合法性：合法性是指会计控制必须符合法律、法规和企业规章制度的要求，不能违规控制。企业作为社会经济的“细胞”，必须遵守社会运行基本规则一一法律法规的要求；会计控制制度作为企业制度的组成部分，必须遵守企业规章制度的要求。合法性是指以制度规范为管理手段。制度规范与其他管理手段相比，具有“权威性、系统性、科学性、无差别性、借助强制力、稳定性”的特点。制度化管理的实质在于以科学确定的制度规范为组织协作行为的基本约束机制。制度化管理具有“个人与权力相分离、理性精神的体现、适合现代大型企业组织的需要”等优越性而成为国际趋势与必然。会计控制质量特征必须具有合法性是现代管理思想、理念和模式的必然要求。

　　2.合理性：“管而合理”，早在50年代后期，也是指导会计工作且卓有成效的全国方针。制度化管理虽然具有前述优点，但它缺乏人际温情。制度化管理倾向于把管理过程和企业组织设计为一架精确、完美无缺的机器。它只讲规律、科学，不考虑人性。从组织生存和发展的需要考虑，极端的制度化管理既不可能，也不理想。合理性特征是以制度化管理体系为基本，谋求制度化与人性、制度化与活力的平衡，正确处理好“‘经’与‘权’、它律与自律”的关系。会计控制质量特征，必须合理。

　　3.预见性：信息质量特征讲预测值，控制质量特征讲预见性。“预测”是“预先推测或测定”：“预见”是“根据事物的发展规律预先料到将来”。预测值是定量信息，预见性是定性信息，前者强调幅度，后者强调趋势（方向）。趋势（方向）与幅度两相比较，趋势（预见性）比幅度（预测值）更重要。

　　4.严密性：会计控制质量特征必须严密控制，自成体系。严密即“周到；没有疏漏”之意。重要性特征强调抓主要矛盾，全面性特征又要求不能忽略次要矛盾，两者最终表现形式必然是严密性，即只有严密性才能同时满足重要性和全面性的要求。会计控制质量特征作为会计控制职能的最终表现形式，必须符合科学性的基本要求。科学性的前提之一就是严密性。

　　（三）删除的“质量特征”。

　　在研究过程中，我们曾提出把“群众性”、“效率性”作为会计控制质量特征，仔细研究，不妥。

　　1.群众性：要做好会计核算和控制工作，应当坚持群众性原则，但是群众性并不能作为评价会计核算和会计控制的质量标准，不是质量特征。

　　2.效率性：是速度指标，不是质量指标。