国家审计要承担相应的审计责任，承担相应的审计风险，必须时刻关注审计质量，尽可能的执行较大范围的、较为全面的审计测试，收集充分的审计证据。但是，由于审计任务重、时间紧、审计人员较少等原因，审计过程中常常不能进行大范围的审计测试。而且，国家审计也是有成本的审计，也要体现成本效益原则，对所有审计事项都进行详细测试必然要加大审计的成本。正确运用分析性复核程序能够在保证审计质量的前提下，降低审计成本，提高审计工作效率。

　　一、正确理解分析性复核的涵义国家审计中的分析性复核是指审计人员对被审计单位有关财政财务收支、经济指标进行研究分析，并对异常项目予以重点关注的审计方法。审计人员分析被审计单位经济指标重要的比率或变化趋势，包括调查这些比率或趋势的异常变动及其与预期数额和相关信息的差异。确认的这些重大差异，特别是重大的非预期差异，既是被审单位会计管理需注重的问题，也是审计的重要领域。例如某公司过去四年的毛利率一直在15%至20%之间，但本年只有10%，审计人员就应当注意分析这种下降的原因是由于经济环境变化（如原材料价格上涨，使销售成本占销售收入的比重上升），还是财务报表存在错报（如销货收入未入帐、存货计价错误等），以分析毛利率下降的真正原因。

　　分析性复核程序可以使审计人员更好的了解被审计单位的经济状况、找出可能存在错报的风险领域、计划测试范围、评价审计中形成的结论、实行对财务资料的进一步检查等。它包括简单的比较和使用涉及许多关连数据的复杂数学与统计模型，对被审计单位的合并会计报表、附属单位和分部的会计报表，以及会计报表的单个要素都可以运用。审计人员应当依据专业判断来确定运用分析性复核的方式、范围和程度。

　　二、分析性复核程序的运用分析性复核是审计人员在搜集审计证据、形成审计意见过程中需要运用的重要程序和方法，它在整个审计过程中占有极为重要的地位，在审计的不同阶段发挥着不同的作用。

　　（一）在审计计划阶段的运用在编制审计方案时，审计人员应当运用分析性复核了解被审计单位的基本情况，揭示其财政收支、财务收支中可能存在的重要错误，确定审计步骤的性质、时间、范围和重点。

　　审计人员在这一阶段执行分析性复核时，通常需要实施以下步骤：确定将要执行的计算与比较；估计期望值；执行计算和比较；分析数据及确认重大差异；调整重大的非预期差异；确定对审计计划的影响。在进行会计报表审计时，一般先要计算出本期与前期报表项目的差异额和差异率，对于增减超过或者接近10％的项目，可以初步判断将其作为审计对象。当然，报表项目不同，分析的方法也会有所不同。通常，需要用到简单比较、比率分析、结构分析、趋势分析等方法。

　　在审计计划阶段之所以必须要执行分析性复核程序，目的是帮助审计人员确定被审计单位的重要会计问题和重点审计领域，指出高风险领域之所在，以便制定出有针对性的计划，使工作更具有效率和效果。但是对分析性复核的信赖程度应作谨慎判断。例如，当分析的项目很重要时，审计人员不能只依赖分析性复核形成审计结论；当审计的固有风险和控制风险较高时，也不能过多的依赖分析性复核程序，而应更多依赖详细测试，以降低审计风险总水平。

　　（二）在审计实施阶段的运用在该阶段，分析性复核可以直接作为实质性测试程序，揭示财政财务收支中可能存在重要错误的项目，已确定重点，减少实质性测试工作量，提高审计效率。

　　例如，在对某单位应交增值税的检查中，可以先比较总体税负，计算被审计单位审计期间累计的账面应交数与销售收入的比例，并将之与其上期实际值或计划值进行比较。一般地说，如果企业产品的生产和销售结构没有发生大的变化，产品和主要原材料的价格水平保持平稳，这个比例总体上不会发生太大的改变；在测试应交销项税额时，如果企业销售产品（商品）的税率相同，可直接用审计期间销项税额累计数除以应税销售收入的累计数，并将其与国家规定的税率相比较。如果企业销售不同税率的产品（商品），上述测算可以按适用税率分类进行。若测算结果与规定税率相同，则可以确认销项税额计算无误。上述工作如果运用细节测试，取得相同结论要耗费大量的时间。

　　值得注意的是，社会审计中，分析性复核程序在所有会计报表审计的计划和报告阶段都要求必须使用，但在审计实施阶段是可以选择使用或者不使用的。因为，在审计实施阶段，分析性复核提供的证据多数只是一些佐证证据，其证明力相对较弱，必须与其他证据结合才能证实对某一事项的具体认定。但是这并不影响审计人员利用这一程序，因为使用分析性复核可带来人力和时间的节省。特别是对一些不重要项目，执行分析性复核程序即可实现对该项目的具体审计目标，非常符合经济原则。在该阶段，审计人员运用分析性复核进行实质性测试时应考虑所审计事项的重要性、相关内部控制的健全性和有效性、用于分析性复核的财政财务资料和相关资料的可获得性、相关性、可比性和可靠性等方面的因素。

　　（三）在审计报告阶段的运用在编制审计报告、做出审计结论时，审计人员应当利用分析性复核印证其他审计方法得出的结论，对被审计单位财政财务状况或经营成果情况的总体合理性做出判断，以确定是否增加审计内容。

　　针对已发现的错报，审计人员应重新评价所获得的审计证据是否充分、适当。运用分析性复核对重大事项或财务问题作最后的综合分析时，如果相关信息的关系不合理，则要考虑追加审计程序或修改审计报告。如对某市政府债务偿付能力做出最后评价时，该市的债务指数明显高于类似城市的平均水平，而财政总收入却低于类似城市的平均水平，则说明该市偿债风险较高，继续大规模借债将导致政府债务危机，这时就要对审计报告的意见类型做出谨慎的选择。由于这一审计程序的实施有一定的难度，需要比较丰富的审计经验，因此，应由全面了解被审计单位情况和所属行业特点的审计组长、项目负责人来执行。

　　总之，分析性复核程序的运用对审计质量和审计效率的提高均有重要意义。在对分析性复核的结果进行处理时，应当保持应有的职业谨慎，合理确定其结果的可信赖程度。一般来讲，分析性复核所涉及的重要项目，不应仅仅依赖分析性复核程序。分析性复核预期结果准确性比较低的项目以及固有风险和控制风险评估比较高的项目，也不应过多地依赖分析性复核程序。