「摘要」目前主流的理论认为税收具有无对价给付性或非直接偿还性，但是，税收实践对传统税收概念进行了发展和突破，也对主流税收概念提出了挑战，具体体现在：税收从无偿性到间接偿还性；受益税的出现使税收与特定的受益发生关联；责任税的出现使税收与纳税人对社会所应当承担的特定的责任相关联。税收在法律上可以界定为：国家为取得财政收入而向国民强制征收的金钱给付。

　　「关键词」一般目的税；特定目的税；收费

　　「正文」

　　一、税收概念的学理界定和法律界定的现状

　　古典经济学派的代表人物亚当·斯密指出，税收是“人民须拿出自己一部分私收入，给君主或国家，作为一笔公共收入。” [1]英国的西蒙·詹姆斯、克里斯托弗·诺布斯对税收的界定为：“税收是由政权机构实行不直接偿还的强制性征收。” [2]日本学者金子宏认为：税收不是作为国家对特别支付的一种报偿，而是国家以实现提供公共服务而筹集资金这一目的，依据法律规定向私人所课的金钱给付。“ [3]日本财政学者井手文雄认为：”所谓租税，就是国家依据其主权（财政权），无代价地、强制性地获得的收入。“ [4]美国的财政学者塞里格曼在1895年指出：”赋税是政府对于人民的一种强制性征收，用以支付谋取公共利益所需的费用，其中不包含是否给予特种利益的关系。“ [5]此外，在西方国家的重要工具书中也有关于税收概念的表述： [6]英国的《新大英百科全书》指出：”税收是强制的、固定的征收，它通常被认为是对政府财政收入的捐献。用以满足政府开支的需要，而并不表明是为了某一特定的目的。税收是无偿的。它不是通过交换来取得，这一点与政府的其他收入不大相同，如出售公共财产或发行公债等等。税收总是为了纳税人的福利而征收，每一个纳税人在不受利益支配的情况下承担了纳税的义务。“《美国经济学词典》认为：”税收是居民个人、公共机构和团体向政府强制转让的货币（偶尔也采取实物或劳务的形式）。其征收对象是财产、收入或资本收益，也可以来自附加价格或大宗的畅销商品。“美国《现代经济学词典》中写道：”税收的作用是为了满足政府开支需要而筹集稳定的财政资金。“在经合组织（OECD）的分类中，税收被定义为”对政府的强制性的、无偿的支付“；世界银行则将税收定义为”为公共目的而收取的强制性的、无偿的、不可返还的收入。“

　　国内学者对税收的概念的看法也有所不同，《税收经济学导论》一书中对税收做了以下界定：“税收是国家为了满足—般的社会共同需要，按事先预定的标准，对社会剩余产品进行的强制、无偿的分配。” [7]而《中国税务百科全书》把税收定义为：“国家为满足社会公共需要，依据其社会职能，按照法律规定，参与国民收人中剩余产品分配的一种规范形式。”。 [8]有学者认为：“税收是为了满足一般的社会共同需要，凭借政治权力，按照国家法律规定的标准，强制地、无偿地取得财政收入的一种分配关系。在这种分配关系中，其权利主体是国家，客体是人民创造的国民收入和积累的社会财富，分配的目的是为了满足一般的社会共同需要。” [9]我国有税法学者提出税收有如下明显的特征：（1）税收的权利主体是国家或地方公法团体；（2）税收的义务主体包括自然人和社会组织；（3）税收以财政收入为主要目的或附随目的；（4）税收以满足法定构成要件为前提；（5）税收是一种公法上的金钱给付义务；（6）税收是一种无对价的给付；（7）税收是一种强制性的给付。 [10]并进而认为宪法上的税收概念可以从如下三个层次加以解释：（1）税收是面向不特定公众强制征收的无对价金钱给付；（2）税收是遵从宪法最低约束的给付；（3）税收是用于合宪开支的给付。[11]

　　德国在法律上对税收进行了定义，德国1919年12月23日生效的《帝国税收通则》第1条规定：“公法团体以收入为目的，对所有符合法律规定给付义务之构成要件者，课征一次性或继续性的无对价金钱给付。”德国1977年《税收通则》第3条规定：“公法团体以收入为目的，对所有符合法律规定给付义务之构成要件者，课征无对价之金钱给付。收入得为附带目的。”

　　各国宪法上都有税收条款，如何解释宪法的税收概念，我国台湾学者陈敏分析宪法税之特征有：1、税为金钱或有金钱价值之给付义务；2、税之给付义务系国家基于法律所赋予之公权力而强制课征者；3、对税之缴纳并无直接之报偿；4、税之课征系用以支应国家之财政需要。归纳上述特征，该学者认为：宪法税概念的意义是中央或地方政府为支应国家事务之财政需要及达成其他行政目的依据法律向人民强制课征之金钱或其他有金钱价值之给付义务而不予以直接之报偿者。 [12]葛克昌先生就一般之租税概念特征，就宪法之意义加以检证：1、金钱给付义务（有别于劳务及实物给付义务）；2、无对待给付；3、为国家及地方自治团体课征；4、基于公权力所强制课征；5、支应国家财政需求。[13]

　　二、税收实践对税收概念的发展与突破

　　（一）税收从无偿性到间接偿还性

　　无偿性长期被主流税收理论奉为税收“三性”之一。税收的无偿性是指国家征税以后，其收入就成为国家所有，不再直接归还纳税人，也不支付任何报酬。“ [14]随着财政民主和财政宪政的建立和完善，财政的公共性日益强化，税收无偿性理论日见落后。

　　利益赋税论提出按照受益作为分配税负的标准。威廉·配第认为：“人们应按照从公共安宁中分享到的好处和利益，即按照他们的财产或财富，缴纳公共经费，这是任何人都承认的。” [15]亚当？斯密从支付能力角度提出税收平等原则，但也包含了利益赋税的思想，他认为：“一国国民，都须在可能的范围内，按照各自能力的比例，即按照各自在国家的保护下享得的收入的比例，缴纳国赋，维持政府。”[16] 利益赋税论提出了税收与受益的联系，但将受益作为分配税负的一般标准却存在着明显的缺陷，量能课税原则逐渐成为主流理论。

　　1848年，穆勒在其《政治经济学原理》中对利益赋税原则进行了质疑，即受益量的衡量问题、人际比较问题以及初始收入公平分配如何解决。穆勒的质疑暴露了利益赋税原则的缺陷，结束了其当时的主流理论地位。但利益赋税论却为以后公共产品理论的建立打下了理论基础。瑞典学派的创始人维克塞尔通过对利益赋税论的研究，提出了公共产品的供应必须使个人效用最大化的基本原则，并认为利益赋税将实现这一准则。他认为公共产品所给予个人的边际效用应与个人纳税所损失的财富的边际负效用相等。但他同时也认为利益赋税论很难在现实操作中发挥作用。其后，瑞典学派的又一重要人物林达尔把赋税理解为享受公共产品所支付的价格，用模拟市场的方法分析了两个政治上平等的消费者共同分担公共产品的成本问题，得出了每个人所支付的税收份额（即林达尔价格）等于其所获得的公共产品边际效用的价值，并且两人的税额总计等于公共产品的成本。林达尔又指出，为实现公平的利益赋税，政府应采取：一是开征特别税以没收不正当的、过高的收入和财产，解决初始收入分配公平问题，实现社会的公平准则；二是在此基础上确定公共支出与赋税的对应关系，即按照个人在公共产品中实现的边际效用来确定其纳税份额。[17]

　　我国财政学者对“税收价格论”也进行了进一步阐释，认为政府作为社会管理者，理应代表大家来承担公共产品的提供任务，不过，天下没有不付费的午餐，政府提供公共产品要付出各种费用，并由作为公共产品消费者的社会成员来补偿这些费用，税收就是政府取得这些费用的基本手段，政府将取得的税收安排使用出去以提供各种公共服务，是服务于各社会成员个人的利益的。正是从这个意义上看，税收也具有了价格这一根本性质。[18]

　　一般税收作为享用公共产品的价格，并不同于私人产品的市场价格，其区别体现在以下几点。第一，私人产品的价格支付者有权获得直接的对待给付，而纳税人则不能获得直接的对待给付，只能从公共产品中共同受益。第二，私人产品的交易采取私人决策，通过私人契约实现，而税收和公共产品的生产、提供采取全社会的集体决策，通过社会契约实现。第三，私人产品的价格支付者没有获得符合契约约定的对待给付，可以获得违约救济，国家对此提供公力救济，而纳税人则通过行使政治权利影响公共产品生产与提供的决策，监督公共产品生产与提供的过程，并且可以通过公益诉讼行使诉讼权利，获得法律救济。尽管与市场交换在交换的方式、过程上存在显著的区别，但是，税收与公共产品之间也存在着不可割裂的内在关系，“取之于民，用之于民”正是对这种内在联系的反映。为社会提供公共产品正是国家征税的合理依据，如果不能向社会提供相应的公共产品，那么国家征税权便失去了正当性。国家暴力本身并非向社会获取资源的根据，否则，征税便具有了强盗逻辑。公共产品是全社会的共同利益，但并非需要全社会成员都亲自进行公共产品的决策、生产和提供，而进行公共产品决策、生产和提供的则是社会公民选举产生的、按照宪法组织起来的国家政权组织。公民选举的代表作出同意政府向社会征税的决策，其目的在于由政府向社会提供相应的公共产品，一般税收和公共产品之间存在着类似于市场的交换关系。政府在征税之后，就承担了提供相应的公共产品的法定义务，而纳税人可以对政府履行该义务的行为进行监督，政府官员应当为违反该种义务的行为承担法律责任。由此可见，税收并非无偿，但是与私人产品交易的直接对待给付性不同的是，一般税收具有间接的偿还性，即纳税人享有从政府提供的公共产品中公共同受益的权利。日本财政学者指出：“如果认为租税是依据国家的行政活动，对全体国民享受一般利益的一种返还，那么，就不能把租税说成是无偿征收的了。但是，在这种情况下，国家对租税是给予全体纳税者的一般性返还，而不是对每个纳税者分别的返还。”[19]

　　日本税法学者北野弘久提出：“应从纳税者的立场立足于两方面统一的观念来把握租税概念的含义。如果不是这样就不能真正地维护纳税者的人权。要展开租税法律主义理论必须要以广义的租税概念（租税的征收与使用相统一的概念）为前提，并以它作为广义的财政民主主义的一环来构成和展开。”[20] “要达到以上目的，就有必要以广义的租税概念为前提，从宪法理论上构筑‘纳税者’在租税征收与使用方面享有的固有的基本权。” [21]北野弘久认为，基于纳税人立场构筑的租税概念完全不同于传统的租税概念，它以维护纳税人、国民的福利为核心内容，在这个意义上，可以把所有的租税都叫做福利目的税。 [22]如果仅仅从税款征收阶段看，税收还具有无偿性的表象，那么，从税收的征收与使用相统一的角度看，税收无偿性就无法成立了。税收法定、议会的预算审批、监督制度、社会公众对财政收支的监督等都是为了实现税收的公平地间接偿还。

　　（二）受益税的出现使税收和特定的受益发生关联

　　税收的一般目的在于为政府提供纯粹公共产品以及补贴具有正外部性产品的生产筹集资金，基于一般目的的税收应当按照纳税能力在全体国民中分担，但是，某些税种却不同程度地根据受益程度来确定税负。古代的财产税遵循财政收入原则，而现代的选择性财产保有税、不动产有偿转让税都不同程度体现受益原则。税收受益原则是指税收负担应根据纳税人从政府提供的公共产品和服务的受益程度来确定。Fischel（1992）认为财产税是一种能够鼓励当地居民作出正确的财政决策的收益税（Benefit Tax）。 [23]政府对地方基础设施、教育、消防、安全等的投入有助于提高当地土地、房屋等不动产的价值，使车船等动产的利用更加便捷，政府征收选择性财产保有税、不动产有偿转让税就是为了筹集进行上述投入的资金，而政府对这些税款的使用又使不动产和一些特殊动产的所有人、使用人或者转让人、受让人直接从中受益。选择性财产保有税、不动产有偿转让税已经具有了受益税的特征。后来出现的燃油税、社会保险税的受益税特点更加明显。

　　燃油税在国外一般称为汽车燃油税、燃油消费税和汽油税等，从税收种类来看，它属于消费税的一种类别，是使用费性质的消费税。由于各国开征燃油税的具体目的有所不同，所以对具体征税对象的选择也不尽相同。燃油税的这种征收方式最鲜明的特色就是体现了“用路者交税，多用路者多交税”的原则。据不完全统计，目前，世界上已有130多个国家开征了燃油税，英国于1909年在世界上首先开征燃油税。 [24]燃油税具有受益税属性，是公路使用者根据其对公路的使用程度而负担的使用费，而燃油消耗就是衡量其对公路使用程度的标志。燃油税的税收收入应归入公路建设基金，专款专用，专门用于道路建设和汽车运输的环境治理。美国于1956年颁布了《联邦资助公路法案》和《公路税收法案》，并设立了“联邦公路信托基金”，燃油税、车辆购置税、轮胎税等归入该基金。日本也建立了“道路建设改善特别预算账户”，将石油消费税、道路使用税和液化气税等归入该账户，专门用于道路建设和环境治理。

　　燃油税作为受益税，其征税对象应当是公路用油，而农业、渔业、工业等非公路用油不负担燃油税。一些国家采用对燃油加色的办法区分公路用油和非公路用油，对非公路用油加色后实行免税，同时对公路车辆用油颜色进行检查，对不按规定用油和造假者进行处罚。然而，这种办法的稽查难度也非常之大。另一种办法是采取先征后返，即统一征收燃油税，然后对非公路用油加以返还。这些制度都体现了燃油税的受益税特点，非直接受益者不承担税款。

　　社会保障税，又称社会保险税、工薪税，是为了筹集社会保险基金，以工资、薪金或者自营人员的纯收入额为征税对象而专门征收的特定目的税。1935年通过的美国《社会保障法》第一次开征了社会保障税，开创了征收社会保障税的先河。社会保险是缴费还是征税，这在世界各国有不同的做法，据统计，在全世界实行社会保障制度的国家中，开征社会保障税的国家有七十多个，其余的社会保险缴费制度。 [25]实际上，不管是社会保障税还是社会保险费，二者在很多方面都是非常相近的，在国家、单位和个人所承担的义务、享有的权利方面二者在本质上有着很多共性。

　　缴纳社会保险费意味着取得社会保险金给付的请求权，而社会保障税也是专款专用，完全用于社会保险各项目的保险金给付，具有对待给付性，不足部分由国家财政一般收入给予补贴。社会保险的直接受益人是参加社会保险的雇员和自营人员，他们可以直接获得社会保险各项目的保险保障。雇主可以理解为社会保险的间接受益人，雇员的养老、疾病、生育、工伤、失业等各种风险得到保障，有利于稳定劳动关系，提高企业劳动生产率，也解除了雇主的后顾之忧。社会保障税的纳税人一般为雇主和雇员，由于自营人员不存在雇佣关系，也没有确定的工薪所得，是否纳入征税范围，各国有不同的规定。在各个社会保险税项目中，多数由雇主和雇员双方共同承担，负担比例各国不尽相同。工伤保险一般由雇主全部承担，除此之外，美国的失业保险税、俄罗斯和瑞典的健康保险税也是由雇主完全负担。虽然雇主所承担的社会保障税款占较大比重，但是，在一定条件下，雇主可以将社会保障税款转嫁给雇员，从而减少雇员的工薪收入，使雇员实际负担了该部分的社会保障税款。社会保障税以雇主支付给雇员的工资、薪金或者自营人员的纯收入为征税对象，有的国家设有免征额，也有的国家设置了征税上限，一般为比例税率，也有个别国家采用累进税率。雇员和自营人员作为社会保障税的纳税人或实际负税人承担了缴税义务或实际负担了税款，从而取得了从社会保险基金中受益的权利，虽然各国社会保障税的具体制度设计不尽相同，但是他们从社会保险中受益与其作为社会保障税的纳税人和实际负税人所承担的义务是直接相关的。

　　当然，社会保险毕竟不同于商业保险。商业保险遵循营利性原则，风险与责任、权利与义务相对称，具体体现在：第一，风险性质相同应当承担相同的保险费率，风险性质不同则应当承担有差别的保险费率；第二，在同一个险种中，被保险人、受益人的保险权利与投保人缴纳的保险费相一致，保险金额越高，则需要缴纳的保险费就越多。而社会保险以社会公平为原则，所需成本由单位、个人、国家三方共同承担。在社会保险的具体制度设计中现收现付制注重社会公平，具有收入再分配功能，权利与义务对称性较差，一般而言，低收入者获益相对较多，而高收入者获益相对较少，而完全积累制偏重效率，权利与义务较对称，部分积累制则是对二者的折衷。虽然纳税义务与受益程度并不完全对应，但是，总体而言，社会保障税具有受益税的属性。

　　国家根据主权取得多数自然资源的所有权，通常情况下，使用国有自然资源应当支付租金。国家和国有自然资源使用者之间应当通过合同确定租金的数额或者租金数额的计算方法以及支付方式，这种合同应当尽量通过拍卖、招标等公开竞争的程序订立。但是，有些自然资源通过合同方式确定租金是很困难的，如部分矿产资源。在难以通过合同方式确定租金的情况下，只能由国家单方面根据国有自然资源使用者的收益水平确定合理的租金，对国有自然资源的高溢价部分可以确定较高的租金，即对自然资源的级差收入确定级差租金，并强制征收。这种国有自然资源的租金是由国家单方面确定并强制征收的，有时就直接采用税收的形式，如石油暴利税或石油特别收益金等，那么，这种以租金为实质内容的税收也是一种受益税，其纳税人是使用国有自然资源的受益人，税收负担应当与其使用国有自然资源的收益水平相适应。

　　（三）责任税的出现使税收与纳税人对社会所应当承担的特定的责任相关联

　　目前，学术界尚没有正式提出责任税的概念，笔者认为责任税是对应当对社会承担一定具有经济内容的责任的社会组织和个人所征收的一种特定目的税。最常见的责任税是用来矫正负外部性的“庇古税”。外部性所指的是那些无法通过市场交易为它付费的收益或无法通过市场交易获得补偿的损失。 [26]收益的外部化也就是正外部效应（Positive Externalities），某种产品的生产或者消费会使生产者或者消费者以外的社会成员遭受损失，而他们却无法为此得到补偿，这就是成本的外部化，或称负的外部效应（Negative Externalities）。 [27]负外部性包括生产的负外部性和消费的负外部性。外部效应的矫正，就是指对产品或劳务的私人边际成本或私人边际收益进行调整，使之与社会边际成本或社会边际收益相一致，实现外部效应的内在化。 [28]英国福利经济学家提出用税收来矫正负外部性，如果对负外部性产生者征收相当于外部不经济性价值的税款，其私人成本就会与社会成本相等，所以，这种用来矫正负外部效应的税收被经济学界称为“庇古税”。

　　环境税就是典型的“庇古税”。在理论上，环境税大致分为三类：一是以污染物排放量为标准的直接课税即排污税；二是对商品和服务的间接课税；三是环境减免税。 [29]1972年经济合作与发展组织（OECD）提出了污染者付费原则，这一原则的定义是“污染者应当承担由政府决定的控制污染措施的费用，以保证环境处于可接受的状态”。该原则主要针对污染者将外部不经济转嫁给社会的不合理现象，要求污染者承担治理污染源，消除环境污染，赔偿受害人损失的费用，以此将外部成本内部化。根据这一原则OECD国家普遍实行了征收环境税的政策，OECD国家的环境税政策主要包括全面设置环境保护税种、给予环保产业税收优惠、废除不利于环境的补贴、建立有利于保护自然资源的税种等四个方面。 [30]国际上的排污税的税种包括二氧化碳税、二氧化硫税、水污染税、垃圾税、噪音税等等。

　　作为间接税的消费税的部分税目也具有矫正负外部性的功能，对烟、酒、石油产品等征收消费税，原因就在于上述产品的消费产生了负外部效应，例如，烟酒危害公众的健康、石油产品是对不可再生自然资源的消耗，带来环境污染。燃油税既是为弥补公路建设、维护的开支，具有受益税性质，同时，也是为了矫正燃油造成的环境污染。某些资源税也具有责任税的特征，其开征是为了矫正资源过度开采利用所带来的资源枯竭、环境破坏、代际不公平等负外部性。

　　三、应当如何在宪法和法律上界定税收的概念

　　目前主流的税法学理论都试图将税收与政府强制性收费划清界限，笔者认为，上述理论和税收实践的发展已经相脱节，无偿性或者无对待给付性都不必作为税收的必备要件，对国家强制性金钱给付的分类是相对的，难以划清绝对的界限，税收和政府收费的二元化难以真正实现。税收在法律上可以界定为：国家为取得财政收入而向国民强制征收的金钱给付。在《税收通则法》中可以对税收进行定义。

　　国家强制性融资首先是用来提供纯粹的公共产品和为具有正外部性的产品的生产进行补贴。萨缪尔森指出：公共品（public goods，也可译作“公共物品”或“公共产品”）是指那种不论个人是否愿意购买，都能使整个社会每一成员获益的物品。私人品（private goods）恰恰相反，是那些可以分割、可以供不同人消费，并且对他人没有外部收益或成本的物品。 [31]纯粹的公共产品具有以下三个方面的特点：在全社会范围内具有受益的非排他性、效用的不可分割性、消费的非竞争性。受益的非排除性是指在全社会范围内不能排除其成员对公共产品不付代价的消费，这种排除或者在技术上不可行，或者成本高昂而无法接受。公共产品的效用的不可分割性是指在全社会范围内其任何一个成员消费的集体物品的数量（Xi）就是该公共产品的总量（X），用数学公式表达就是：X＝Xi，其效用无法分割为不同部分供付费者消费。社会成员对纯粹公共产品的评价可能有差异，但都无法逃避公共产品的效用，因而，又具有消费的被动性。消费的非竞争性是指在全社会范围内其某一成员对公共产品的消费不会排除、妨碍其他成员对公共产品的消费，也不会减少其他成员对公共产品的消费。在国家产生之后，全社会是指全人类、全国和国家的地方辖区，这样，纯粹公共产品就包括全球性纯粹公共产品、全国性纯粹公共产品和地方性纯粹公共产品。正因为纯粹的公共产品具有上述特点，“免费搭车”现象不可避免，市场交易和社会自治都不能解决纯粹公共产品的有效供给，必须通过国家强制性融资才能为纯粹公共产品有效供给提供资金，并且，为了体现社会公平，这种资金应当按照能力在国民中分担。同样道理，国家为正外部性的生产提供补贴也需要通过这种融资方式。这种为提供纯粹公共产品和补贴正外部性产品的生产的强制性融资就是一般目的税收，其纳税人负担的税负和其受益之间没有关联，一般目的税收的支出是使全社会成员不可避免地均等地受益，即使个人的主观评价可能有差异。

　　但是，在现实生活中，纯粹的公共产品是比较少见的，很多是介于纯粹公共产品和私人产品之间的准公共产品。关于准公共产品的定义，经济学界并不很统一，笔者认为，所谓准公共产品就是不完全具备纯粹公共产品特征的产品。“还有无数的物品因为既不是纯公共的也不是私人的，而是介于两者之间，可定义为非纯公共产品。” [32]准公共产品即指非纯公共产品。有学者将准公共产品概括为以下几类：其一是消费可排他和收益的不完全排他；其二是一种消费活动同时借助了排他性的和非排他性的两部分产品，或者一个产品的某些属性具有排他性而另一些属性不具有排他性；三是从消费者角度看，非排他性有一定的范围，超过这一范围就具有排他性，而从生产者角度看则具有排他性的俱乐部产品；四是从空间上看，在一定的空间范围内具有非排他性，而超过了一定范围，就具有排他性的地方公共产品或区域性公共产品；五是拥挤公共设施，个人对其服务的使用数量是可变的，也叫“可变使用公共设施”；最后，还有最终的消费品具有消费上的排他性，但生产者在生产时使用了非排他的公共投入。 [33]笔者认为，地方性纯粹公共产品，如地方治安、地方市场管理等不属于准公共产品的范畴。

　　准公共产品有的具有消费的竞争性，如教育、保健，有的具有消费的拥挤性和使用数量的可变性，如俱乐部产品、公共设施等。总之，对于准公共产品，社会成员的受益程度是有差异的，因此，本着“谁受益、谁付费”、“多受益、多付费”的原则，准公共产品的受益者应当分摊准公共产品的成本，国家根据准公共产品收益外部性的程度提供补贴。如果准公共产品对特定的人具有排他性，或者在技术上对特定的人采取排他措施是可行的、其成本是可以接受的，那么，就可以通过由特定的受益人自愿缴费的办法弥补这种准公共产品的部分成本，而不缴费者可以被排除在受益范围之外，如教育（不包括基础教育）、俱乐部产品等。当然，对于收益的外部性非常强的准公共产品也可以免费提供，如基础教育。如果准公共产品对特定的人不具有排他性，或者在技术上对特定的人采取排他措施是不可行的、其成本是不可以接受的，那么，就难以采取自愿缴费的办法来筹集资金，通过国家来进行强制性融资就必不可少。对于某些具有外部性的私人优值品，虽然可以实现消费的排他，但是出于国家的父爱主义，也可以由国家通过强制性融资来提供，如社会保险。这种为提供准公共产品而进行的强制性融资不像一般目的税那样根据能力来负担，而是要在不同程度上根据受益的多少来分担。这种以提供准公共产品为目的的强制性融资和以矫正负外部性为目的的强制性融资可以统称为特定目的税，即受益税和责任税。

　　按照税收和政府收费二元论的观点，税收就是一般目的税，而以提供准公共产品和以矫正负外部性为目的的强制性融资则属于政府收费的范畴，实际上，纯粹公共产品和准公共产品之间并没有绝对的界限，这样，国家的各种强制性金钱给付之间也没有严格的界限，一般目的和特定目的之间是相互融合、相互渗透的，因此，也难以对税收和政府强制性收费做出严格的区分，出现所谓“税的费化”和“费的税化”。因此，将国家的强制性融资统称为税收就有了现实的需要。将国家的强制性融资统称为税收，有利于对国家强制性金钱给付权力给与同等的宪法和法律控制，同时，也有利于对国家强制性金钱给付权力给与同等的法律保障。在税收内部，可以分为一般目的税、特定目的税以及介于二者之间、兼具二者属性的税收种类。

　　宪法上的税收条款着眼于保护公民财产权，对税收立法权进行限制，一般目的税应当按照纳税能力负担、特定目的税应当按照受益和责任原则分担税负，税收负担以特定的受益程度、对社会特定的责任为限。

　　「注释」

　　1. [英]亚当·斯密：《国民财富的性质和原因研究》（下卷），商务印书馆1997年版，第383页。

　　2. [英]西蒙·詹姆斯、克里斯托弗·诺布斯：《税收经济学》，中国财政经济出版社1988年版，第10页。

　　3. [日]金子宏著，战宪斌等译：《日本税法》，法律出版社2004年版，第7页。

　　4. [日]井手文雄：《日本现代财政学》，中国财政经济出版社1990年版，第254页。

　　5. 塞里格曼：《租税各论》（英文版），第432页，转引自杨元杰：《税收学》，经济管理出版社2002年版，第4页。

　　6. 转引自杨元杰：《税收学》，经济管理出版社2002年版，第5页。

　　7. 侯梦蟾：《税收经济学导论》，中国财政经济出版社1991年版，第3页。

　　8. 金鑫、刘志城、王绍飞：《中国税务百科全书》，经济管理出版社1991年版，第1页。

　　9. 严振生编著：《税法》，北京大学出版社1999年版，第1页。

　　10. 刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第1-10页。

　　11. 刘剑文、熊伟：《税法基础理论》，北京大学出版社2004年版，第13-15页。

　　12. 转引自黄俊杰：《宪法税概念与税条款》，台北传文文化事业有限公司1997年版，第28页。

　　13. 葛克昌：《宪法基本问题》（财政宪法篇），北京大学出版社2004年版，第74-78页。

　　14. 郝如玉等编著：《税收理论研究》，经济科学出版社2002年版，第13页。

　　15. 威廉·配第著，陈冬野等译：《赋税论》，商务印书馆1978年2月版，第89页。

　　16. 转引自郭庆旺等编著：《当代西方税收学》，东北财经大学出版社1994年版，第212页。

　　17. 张天胜：《利益赋税论及其对当前财税观念的积极影响》，载《吉林财税高等专科学校学报》2002年第3期。第22-26页。

　　18. 张馨：《“税收价格”论：理念更新与现实意义》，《税务研究》2001年第6期，第39-41页。

　　19. [日]井手文雄：《日本现代财政学》，中国财政经济出版社1990年版，第255页。

　　20. [日]北野弘久著，陈刚、杨建广等译：《税法学原论》，中国检察出版社2001年版，第79页。

　　21. [日]北野弘久著，陈刚、杨建广等译：《税法学原论》，中国检察出版社2001年版，第79页。

　　22. [日]北野弘久著，陈刚、杨建广等译：《税法学原论》，中国检察出版社2001年版，第19页。

　　23. 谢伏瞻主编：《中国不动产税制设计》，中国发展出版社2006年版，第141页。

　　24. 张磊、郑丕谔：《燃油税政策的国际比较及中国开征燃油税的利弊》，载《未来与发展》2006年第4期，第29-32页。

　　25. 林嘉著：《社会保障法的理念、实践与创新》，中国人民大学出版社2002年4月第1版，第284页。

　　26. 黄恒学主编：《公共经济学》，北京大学出版社2002年版，第100页。

　　27. 樊勇明、杜莉编著：《公共经济学》，复旦大学出版社2001年版，第61页。

　　28. 朱柏铭编著：《公共经济学》，浙江大学出版社2002年版，第117页。

　　29. 易远宏：《环境税的设立及其经济影响》，华南师范大学2004年硕士学位论文，第14页。

　　30. 王健：《OECD国家的环境税及其对我国的启示》，载《中国资源综合利用》2004年第5期，第33-36页。

　　31. [美]萨缪尔森、诺德豪斯著，萧琛等译：《经济学》，华夏出版社1999年版，第268页。

　　32. [美]鲍德威、威迪逊著，邓力平译：《公共部门经济学》（第二版），中国人民大学出版社2000年版，第45页。

　　33. 许彬著：《公共经济学导论：以公共产品为中心的一种研究》，黑龙江人民出版社2003年版，第112-113页。