对会计委派制若干问题的思考

　　会计委派制是在国有企业经济效益普遍滑坡、严重亏损，财务监督弱化，会计信息失真，国有资产被严重侵蚀的背景下提出来的。从1998年初起在全国部分国有企业事业单位进行了会计委派制试点。 

    据财政部统计，截止1998年末，全国共在105个地(市)、404个县进行了委派会计主管和财务负责人的试点工作。从试点的情况看，企业在经营机制、领导人员素质、财务监管及经济效益等方面都发生了积极的变化，在一定程度上强化了会计基础工作和服务监督，加强了会计服务功能和目标责任制管理。但总的来看，其试点效果仍不尽如人意。大多数企业的主要会计要素的核算存在偏差，近九成企业的会计报表失真，国有资产不实，会计委派制真正的作用体现在何处，不能不令人深思。可见，会计委派制并不是解决企业会计监督问题的灵丹妙药。 

    一、会计委派制不适应的具体表现
 
    从会计委派制实施的效果看，可以说并没有达到人们对它的预期。随清国有企业改革的推进，企业环境的进一步变化，会计委派制运行中存在的问题还将不断显现。那么会计委派制是否真正适用于当前国有企业呢?笔者从以下五个方面加以探讨。 

    1.会计委派制与转变政府职能不相适应。现行会计委派制虽然能够在一定程度上解决会计监督的独立性问题，但其管理体制仍然沿袭计划经济时期的行政运作模式，分所有制、分行业管理，范围有限，只对国有企业和国有控股企业实行会计人员委派制，虽然能够解决国有企业会计监督的部分问题，但其他类型的企业依然委托和依靠行业主管部门治理，随着行业主管部门行政管理职能逐步削弱，以及无主管部门的企事业单位越来越多，特别是国有股份不占控股地位的企业增多，会计委派制将面临不适应的问题。 

    2.会计委派制与所有制结构的调整和完善不相适应。游着改革的推进，非国有经济如乡镇企业、外资企业、私营企业、股份制企业等得到较快发展。会计委派制仍重对行政机关、国有企事业单位进行委派，忽视了对非国有企业经济单位的会计人员管理，不利于全社会整体会计信息的真实反映，不利于非国有经济的发展壮大，与国家总体调整趋势不一致。 

    3.会计委派制与加强企业的科学管理不相适应。财务会计管理是企业管理的重要内容，在企业管理体系中有着不可替代的作用。现行会计委派制没有给委派人员和会计人员依法进行会计核算、保证会计信息质量创造必要的条件，没有相应的法律细则加以保护，因此该制度只具有临时性。由于各地实行的委派制还存在许多不完善的地方，委派人员及会计人员往往无法抵制来自各有关方面特别是单位领导的行政干部预，会计信息仍然出现大面积失真的情况。 
  
　　4.会计委派制与加强法制建设的要求不相适应。
 
    1999年修订后的(会计法)，虽然对日有企虫。会法委。派作出了规定，但与有关法律仍相矛盾，而且并没有相应的保证条款。当前委派会计人员执法艰难，会计监督很难收到实效，加上会计委派制目前处于试点阶段，各项规章制度各地差别很大，执行起来随意性大，因此效果大打折扣。 

    5.会计委派制与健全市场机制的要求不相适应。健全市场体系，必须有真实可靠的会计信息，会计委派制只能有限地解决会计信息失真问题。从社会经济的角度看，会计信息失真的问题还不可能得到全面根治，不利于市场机制的健全和市场经济的发展。 

    三、会计委派制局限性的原因剖析
  
    会计委派制的实施与当前国有企业现状有以上许多不适应之处，从客观上讲是受当前社会经济环境的制约，但其实施效果不理想则与其固有的缺陷分不开，我们应从深层次上寻我原因。由此可以看出：
 
　　1.会计委派制在法律依据上的矛盾。就美国的情况看，由于美国实行的是竞争型市场经济，公有企业少，生产资料私有制是美国市场经济的基础，政府不主张干预经济，政府在资源配置中的作用较弱，政府不直接领导和管理企业单位的会计人员，所以会计委派制对其并不具有意义，美国实行的是自我管理型的会计管理体制。我国实行的是社会主义市场经济体制，公有制占主导地位，政府在资源配置中占主导地位，作为国有企业的所有者，对国有企业委派会计人员进行监督是恰当的。但从法律角度来寻找依据，仍然存在一些矛盾。委派财务总监或总会计师，依据的是我国《公司法》的有关条款，1999年10月国家又专门修订了，《会计法》，其中第36条规定：“国有的和国有资产占控股地位或者主导地位的大、中型企业必须设置总会计师”，与《公司法》达到了一致，便会计委派制有了法律依据。但是仍与《全民所有制工业企业法》第45条厂长有权“任免或者聘任、解聘企业中层行政领导干部”的规定相矛盾。因此必须相应修改有关法律，否则不利于会计委派制的实施。 

    2.委派主体不当。各地会计委派制的委派方大多不一样，但无论是国资部门、税务部门、财政部门还是纪委，显然都不能作为最后委派会计的主体。一般来说，会计机构和人员是企业组织机构中不可缺少的一部分，因此会计委派制的委派主体应是企业的股东大会。对行政单位和国家机关实行的政府委派，在目前环境下可以运作，这种委派由国资部门或财政部门作为委派方是不恰当的。因为国资部门和财政部门只是国有资产的代表，在国有企业产权不明晰的情况下，容易导致一些关系的扭曲，不利于会计委派制的实施。随着国有企业的改革，今后应逐步创造条件，实现委派主体由政府向企业股东大会转移。 

    3.委派对象不一致。这里的核心问题在于，委派对象是所有会计人员还是财务总监。委派的对象不同，委派制实施的效果就会有差异。目前所谓的会计委派，只是对一个单位派出一名会计主管或财务负责人，而不是对全部会计人员进行委派。从理论上说，派去的人员代表国家利益，而其他大多数会计人员是企业的人，主要代表企业利益，长此下去，两者之间无论在业务上还是在领导关系上，必定会发生矛盾，极不利于会计委派制长期贯彻实行下去。 

    4.委派中的道德风险。道德风险主要涉及到无法在契约中明确规定的代理人的行动选择。在实行会计委派制时，作为委派人的财政部门，事实上与被委派人形成了代理关系，具体体现在财政部门对委派会计的任命和职权的限定上，因此不可避免存在道德风险。这样会形成作为国家财产代理者的企业管理当局，与作为国家会计监督者的委派会计两者之间的博弈。由于委派制的固有缺点，在没有有效的机制保障委派会计履行相应职责的情况下，委派会计将一直处于“弱者”的地位，因此存在委派会计与企业管理当局勾结在一起作弊的动因和基础。 

    5.委派的成本问题。从经济学上分析，任何一项新制度的采用，都必须相应地分析其投人产出之比。如果花费很高的成本，并没有收到相应的效益，那么这项制度至少是不经济的。会计委派创的成本主要有三项，一是委派会计的工资、费用；二是道德风险成本，即委派会计不认真履行职责而造成的信息虚假或经济损失；三是机会成本，即如果不委派会计而节约的成本。由于在会计委派制试点中委派会计来自不同部门，花费的成本因此是不同的。相应地，由于实施会计委派制产生的效益体现为：一是避免的直接经济损失；二是节约的信息成本，包括因派遣人员避免的会计报表虚报等。由此可见，会计委派制的成本和效益是很难量化并进行比较分析的，实践中也很难寻找微观资料数据加以证明，因此这样一项成本效益难以预计的制度，在试点中的效果不佳也在所难免。 

    上述分析表明：在现行法律和制度环境下，会计委派制没有达到预期效果，其具体目标也难以实现。目前试行的会计委派制，只是当前管理体制及企业财务环境下的过渡方案和权宜之策。解决会计信息失真问题的重点应放到构建新型的会计人员职业化管理体制上来。基本思路是:培育会计职业市场，运用法律和市场手段促进会计职业化改革，在企业中逐步实行职业会计制度。