在我国新修订的企业会计准则中，投资性房地产、资产减值准备、非货币性交易、债务重组、金融资产等准则引入了公允价值计量属性。采用公允价值计量，更能体现相关性的会计信息质量要求，更能反映企业价值，而研究和解决在会计实务中公允价值计量遇到的现实问题，有利于更好地体现公允价值的计量属性。

　　一、公允价值计量属性不能同时满足会计信息可靠性的质量要求

　　公允价值计量依赖管理当局或者会计人员的职业判断和合理估计，增加了公允价值的不确定性，使公允价值计量具有很大的弹性空间。公允价值计量引入现金流量现值技术，资产现金流量现值的确定离不开会计人员的职业判断。如非货币性交换具有商业实质，是换入资产能够采用公允价值计量的重要条件之一。

　　符合下列条件之一的，视为具有商业实质：换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额方面与换出资产显著不同；换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大的。测算一项资产未来现金流量的现值需要使用折现率、资产的使用寿命、资产的预计未来现金流量、每年现金流量的概率等因素，以上因素的确定都是建立在对未来合理的估计基础上的。由于经济环境随时都在变化，资产的实际现金流量往往会与预计数有出入，而且预计资产未来现金流量的假设也有可能发生变化，因此增加了公允价值计量的不确定性。

　　二、公允价值计量考虑的因素复杂，不便于操作，增加了获取公允价值的难度

　　准则规定，在资产减值测试中，计算某项在建工程、无形资产、固定资产的未来现金流量现值选择折现率时，应首先以该资产的市场利率为依据，如果该资产的利率无法从市场获得，可以使用替代利率估计。在估计替代利率时，应充分考虑资产未来现金流量金额及其时间的预计离散程度、资产内在不确定性的定价等因素；替代利率在估计时，可以根据企业加权平均资金成本、增量借款利率或者其他相关市场借款利率作适当调整后确定。

　　调整时，应当考虑与资产预计现金流量有关的特定风险以及其他有关政治风险、货币风险和价格风险等。这就要求会计人员不仅要具备财务会计知识、资产评估方面的理论和经验，还要掌握金融学方面的理论，以及了解国内、国际政治形势等，而后者的要求超出了一般会计人员的专业范围，从而增加了其获取公允价值的难度。

　　三、公允价值可能造成企业盈余或股东权益的波动幅度加大

　　新准则规定对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产其价值变动形成的利得或损失，应当计入当期损益。改变了期末只计提减值准备不确认利得，待资产处置时确认转让损益的做法，使交易性金融资产的隐性收益显性化，但如果当期公允价值的波动幅度较大也可能会造成企业盈余的波动幅度加大。

　　新准则规定对可供出售的金融资产，在资产负债日以公允价值计量，因公允价值变动形成的利得或损失直接计入资本公积。如果每期公允价值的波动幅度较大也会造成企业股东权益的波动幅度加大。

　　如《上海证券报》2008年1月31日刊登文章《保定天鹅股东权益就像孩儿脸》，指出此日该公司公布的年报股东权益骤增11亿元，但投资者阅读这份年报时，保定天鹅的净资产已经较报表数缩水了3亿元。保定天鹅持有长江证券股权列入可供出售金融资产科目核算，公允价值变动净额高达14.76亿元，在扣除所得税影响数3.69亿元后，保定天鹅2007年末资本公积较年初净增加11.07亿元，净资产因此相应增加11.07亿元。实际上，保定天鹅年报中的资产负债表只是一张一瞬间的照片，其中长江证券股权的公允价值反映的是2007年末收盘时的市价，而长江证券股价在年报公布日的前一日报收于27.47元，较去年末收盘价38.26元跌去了三成之多，资本公积净减少3.26亿元。

　　四、新准则为企业通过公允价值操纵盈余留下了隐患

　　新准则使企业盈余管理的弹性增强。非货币性资产交易准则规定在满足公允价值计量条件下，换出资产的公允价值与其账面价值的差额计入损益。债务重组准则规定以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。由于公允价值的计量具有弹性大、不确定性的特点，管理当局很可能根据需要通过非货币性交易或债务重组操纵盈余。因此如何确保公允价值计量的可靠性，防止管理当局利用公允价值操纵盈余，成为实施新会计准则面临的一项现实而严峻的问题。

　　五、我国有效运用公允价值会计的对策建议

　　1．制定详细的、具体的、便于操作的公允价值计量细则。

　　新修订的企业会计准则对采用公允价值计量进行了原则性的规定，我国引入公允价值进行计量尚处于起步阶段，有必要制定更加详细的、具体的、便于操作的公允价值计量细则，对采用公允价值计量的进行明确规定，详细披露公允价值的确定过程、考虑的因素等，使报表阅读人和使用人对公允价值是否可靠和公允有充分的估计。

　　2．监管部门制定严格的法律，对通过操纵公允价值操纵盈余的行为，实施经济处罚、行政处罚、市场准入等处罚手段，从外部环境上保障公允价值的可靠性。

　　当管理当局在权衡处罚成本与操作公允价值获得利益的高低时，更严厉的处罚能够震摄管理当局，从而在外部监管方面对公允价值的可靠性起到保障作用。

　　监管部门修订相关的制度，不再用简单的净利润指标作为市场准入、分配监管资源的准绳，探索和制定与公允价值计量模式相配套的监管规章和制度，从而从根源上杜绝企业通过公允价值操纵盈余的动机。

　　3．培育讲诚信的企业会计文化理念。

　　如果企业有弄虚作假、操纵利润的动机，即使采用历史成本计量属性，也不能杜绝操纵利润的行为。例如在一家大型生产企业，管理当局通过操纵在产品的完工程度、完工产品与在产品的分配，同样可以达到操纵利润的目的。会计信息的可靠性根源在于企业自身讲究诚信，靠监管和严惩等外部手段不能从根源上确保会计信息的可靠性。

　　4．提高会计人员素质。加强会计队伍的职业道德建设，强化诚信理念，加强会计人员的专业培训，尤其加强如何运用公允价值计量的培训，提高会计人员理论和操作水平。

　　5．培育丰富的、活跃的市场体系。对于公允价值的认定，依照三个层次确定。第一层次，当存在市场交易的情况下，交易价格即为公允价值；第二层次，在不存在市场交易的情况下，以同类或类似资产交易价格作为公允价值的计量基础；第三层次，如果按照一、二层次仍不能确定，可运用现值技术估计公允价值。如果资产存在活跃的市场交易价格，则可以直接按照第一层次确定公允价值，也就不存在公允价值计量不可靠性的问题。所以积极培育各类资产的市场，建立健全丰富、活跃的市场体系是实施公允价值计量的基础和重要保障。

　　总之，新企业会计准则谨慎地引入了公允价值的计量属性，实现了与国际会计准则的接轨，但我国会计领域利用公允价值的计量属性，时间还很短，在具体操作上经验还不太丰富，需要在实践中不断发现和解决遇到的问题，进一步完善与公允价值计量相关的操作规则，以充分保障会计信息的可靠性，防止利用公允价值操纵盈余的行为发生。