随着市场经济的日益成熟，高校对图书和教材的采购和发出，逐步统一归口至图书馆进行管理。由此使图书和教材种类不断增加，进而引起采购数量和金额发生了巨大变化。然而高校会计制度中关于高校图书和教材的核算没有一个明确的规定，这使会计人员在核算中没有细则可循，不能实行有效的监督与控制。规范高校图书和教材的会计核算越来越重要和紧迫。

　　一、高校图书馆教材会计核算实例

　　（一）码洋核算法图书和教材上印明的每本书的定价叫码洋。码洋核算法又称定价核算法，核算中应使用“产品（商品）成本差异”账户。购入图书或教材时按书的定价进行记账，实际支付价款与定价的差额记入“产品（商品）成本差异”，期末通过计算成本差异率结转实际商品销售成本，计算期末收益转入其他收入返还学校。成本差异率的计算公式如下：

　　成本差异率=（期初结存商品成本差异+本期购入商品成本差异）/[期初结存商品（码洋计价）+本期购入商品（码洋计价）]

　　[例1]某高校图书馆发生如下经济业务：

　　（1）某高校图书馆教材供应部于2007年8月3日购入新生教科书，该批教材码洋价100万元，与书商按8折结算。

　　借：库存商品1000000

　　　　贷：银行存款800000

　　　　　　产品（商品）成本差异200000

　　（2）新生交本年度书费120万元，款已存入银行。

　　借：银行存款1200000

　　　　贷：其他应付款——学生书费1200000

　　　　　　或（代管费收入——学生书费）

　　（3）本期零售书款2.4万元，本期差异率为20%。

　　借：银行存款24000

　　　　贷：库存商品24000

　　结转产品（商品）成本差异。

　　借：产品（商品）成本差异4800

　　　　贷：其他收入——应交学校收入4800

　　（4）新生领用本学期教材，定价99万元。

　　借：其他应付款——学生书费990000

　　　　贷：库存商品990000

　　结转产品（商品）成本差异。

　　借：产品（商品）成本差异198000

　　　　贷：其他收入——应交学校收入198000

　　（5）本期发生赠书0.78万元。

　　借：其他收入——应交学校收入7800

　　　　贷：库存商品7800

　　结转赠书损益。

　　借：产品（商品）成本差异1560

　　　　贷：其他收入——应交学校收入1560

　　（6）2007年10月购入图书馆用书150万元（按码洋计价），与书商8折协议结算。图书已到，用银行存款支付。

　　借：教育事业支出——设备购置费1500000

　　　　贷：银行存款1200000

　　　　　　其他收入——应交学校收入300000

　　同时结转固定资产。

　　借：固定资产——图书1500000

　　　　贷：固定基金1500000

　　（7）支付当期为购买图书和教材发生的各项费用18万元。

　　借：其他支出180000

　　　　贷：现金（或银行存款）180000

　　（8）期末将当期支出转入其他收入。

　　借：其他收入——应交学校收入180000

　　　　贷：其他支出180000

　　（9）将收入余额31.656万元（0.48+0.156+19.8+30-0.78-18）上交学校。

　　借：其他收入316560（包含图书虚增利润30万元）

　　　　贷：银行存款316560

　　（二）实洋核算法按码洋打了折以后的金额俗称实洋，实洋核算法又称实际成本核算法。此种核算法不需要通过产品（商品）成本差异核算，但需设定销售毛利率用来确定销售损益，即采用商业企业通常采取的销售毛利率法进行核算，期末通过销售毛利率来确定当期教材的收益。学校图书采购由于是购买固定资产而无需计算毛利率和收益。毛利率的计算公式如下：

　　毛利率=（商品销售收入-商品实际销售成本）/商品销售收入

　　[例2]承例1，按实洋法核算的会计分录如下：

　　（1）借：库存商品800000

　　　　　　　贷：银行存款800000

　　（2）借：银行存款1200000

　　　　　　　贷：其他应付款——学生书费1200000

　　　　　　　　　或（代管费收入——学生书费）

　　（3）依据毛利率确定销售商品实际成本。本期商品销售毛利率为20%，商品销售成本为1.92万元。

　　借：银行存款24000

　　　　贷：库存商品19200

　　　　　　其他收入——应上交学校收入4800

　　（4）与例（3）相同，确定商品销售成本。

　　借：其他应付款——学生书费990000

　　　　贷：库存商品792000

　　　　　　其他收入——应上交学校收入198000

　　（5）同理，赠书也先确定实际商品成本。

　　借：其他收入——应交学校收入62400

　　　　贷：库存商品62400

　　（6）采用实洋法应据实列支。

　　借：教育事业支出——设备购置费1200000

　　　　贷：银行存款1200000

　　同时结转固定资产。

　　借：固定资产——图书1200000

　　　　贷：固定基金1200000

　　（7）、（8）会计分录与码洋法一致。

　　（9）将收入余额1.656万元（0.48+0.156+19.8-0.78-18）上交学校。

　　借：其他收入16560（不包含图书虚增利润30万元）

　　　　贷：银行存款16560

　　二、两种核算方法的比较

　　（一）从核算角度看码洋法适合综合核算，原因在于以前财务系统与业务系统客观上无法衔接，数据无法共享，使得财务无法取得数据量庞大的进销业务数据。码详法可以简化销售成本的核算方法和结转程序，使库存商品的核算难度降低。但是这种方法先天就无法做到对单品种库存和销售成本的准确计算，加上某些单位在结转时人为调节的因素导致差异会更大，造成财务账面库存与实际库存不符，同时在图书未结转前也无法统计单品种图书真实的赢利情况，因此在图书单品种核算中很难运用码洋法。在高校图书馆教材核算日趋细化的前提下，从管理理念和优化上对库存商品实行单品种核算是一个必然的趋势，虽然单书核算存在一定的难度，但是单书核算的优势显而易见，它可以清楚、准确地反映

　　任何一本书或任何一个版次的成本、费用、库存、销售和利润的情况，改变图书原来粗放型的管理方法，提高管理水平。而实洋法比码洋法更适合单书核算。

　　（二）从有关规定看码洋法不符合会计核算中按实际成本计价的原则，如例中（6）当期购入资产（固定资产）实际支付120万元，而记入固定资产账面价值的为150万元，使固定资产账面价值高于支付价值，造成资产虚增30万元，不利于学校资产的考核。另外，教育部办公厅《关于加强各类高等学校教材和图书采购管理工作的通知》中明确指出：严禁在教材和图书采购中违反国家规定收受回扣、手续费或其他收益；对经销商以明确方式给予的折扣必须全部上缴学校财务部门，如实入账，纳入学校财务预算管理，不得截流、挪用或私分；为学生代购教材或订购图书产生的折扣收益，应充分让利于学生。这些要求码洋法在核算中很难进行处理，而实洋法可以通过调整和计算毛利率解决。

　　三、实洋核算法下毛利率的确定和计算

　　（一）毛利额的确定教育部有关规定中指出高校在采购图书和教材中不应获取收益，高校图书馆应本着为学生服务的宗旨，取得的收益应全部让利于学生。从中可以找到确定毛利额的依据，也就是说当期销售教材取得的毛利额与当期为购置图书和教材发生的支出（费用）相抵余额为零，不存在收益，所有毛利额都用在学生购置图书和教材上。因此毛利额应以当期发生购置图书和教材的各项费用为标准来确定。

　　（二）费用的确定为核算便捷，费用的确定以上一年度为学生代购图书或教材产生的各项费用为依据，此费用的考核可以依据学校相关的财务制度和报销标准。

　　（三）图书和教材购入量的确定图书和教材的购入量也应为上一年度按实洋计算出的为学生代购图书和教材的净值，即上一年度全年进货额减去全年退货额。有的高校为尽可能的减少占用资金实行零库存制，也可采用实际定书量或上一年度实际销售量来计算。

　　（四）毛利率的确定每年的毛利率根据上一年实际发生额进行相应计算得出本年度毛利率，即当年毛利率=上一年发生费用总额/上一年实际图书和教材购入量。

　　参考文献：

　　［1］李恩、刘占周：《浅谈高校教材、图书采购折扣管理及其会计处理》，《财会通讯（综合版）》2006年第11期。

　　［2］财政部：《事业单位会计准则》，财预字[1997]286号。