【摘要】本文借助生物学隐喻，通过对生物、会计两大系统所表现出的共性进行比较分析，将生物经济学规律推广、应用到会计领域，以指导会计的创新与发展。

　　一、引言

　　顾名思义，生物经济学是一门运用生物学的思想、概念和规律定性地研究经济学问题的科学，大量使用生物经济学隐喻是演化经济学的重要特征之一。马克思指出，经济生活呈现的现象和生物学等其他领域的发展史相类似。和生物系统一样，经济系统的各要素之间以及经济系统和其他系统之间存在着复杂的结构和因果关系，各系统的变化都呈现连续性和多样性，历史联系和相互作用普遍存在于经济发展的过程中。经济系统表现出了和生物系统惊人的相似性，生物学隐喻对于经济学的发展有着重要的指导意义。企业作为现代市场经济活动的主体，其行为模式与生物系统的某些方面相类似。会计工作不仅是企业经济活动的重要组成部分，而且力求客观、真实地反映企业所有实体经济活动的过程及结果。从生物学隐喻的视角透视会计活动，是本研究的切入点。当不同的学科将类似但不同的范畴以一个共有的名词连接起来时，就会通过交互作用产生新奇的语义学情景，并可能在此基础上产生新的方法论，使相关研究产生突破性进展。在当今各学科相互交融的信息时代，生物经济在各种领域的应用备受青睐，其在会计领域中也具有广阔的应用前景。

　　二、会计活动的生物经济学思考

　　（一）生物进化论与会计模式的演进

　　达尔文的进化理论从生物与环境相互作用的观点出发，认为生物的变异、遗传和自然选择作用能导致生物的适应性改变。新达尔文主义进一步用实验证明，自然选择是推动生物进化的动力。“物竞天择，适者生存”是自然界生物生存和发展的必然规律，在资源消耗约束条件下只有强者才能生存下来。猪笼草是一种神奇的食虫植物，它的生命现象十分复杂。在长期的生命演变过程中，它不仅保留了植物光合自养的功能，又发展了和动物一样的异养功能，用以维持生命，补充贫瘠土地有机氮的不足。另外，保护色、警戒色、拟态、休眠等都是生物在长期的进化过程中对环境适应的结果。可见物种为了适应不同的生存环境而不断进化，以使自身机体的功能更加和谐，从而使自身有更强的竞争力以使生命得以延续。

　　会计寄生于经济活动中，同时具有相对的独立性，为了适应日益复杂多变的环境，它必须不断地与时俱进、开拓创新，向着精益和复杂的方向演进。会计在一定的历史条件下产生并受到社会经济条件的深刻影响，它经历了从无到有、从单式记账到复式记账、从手工操作到会计电算化操作的发展历程，并将继续朝着多维化和信息化的高级发展阶段迈进。会计基因是控制会计性状的基本遗传单位，决定了特定会计环境下的会计模式。会计模式是对一定社会环境下会计活动诸要素按照一定逻辑进行的综合描述，是反映各种要素基本特征及其内在联系与结构形式的有机整体。根据生物进化论的观点可知，环境的变化会导致生物基因的适应性改变，会计模式的演进也遵循着优胜劣汰、适者生存的规律。经济的全球化、知识化趋势，使得会计环境发生了巨大的改变，并将导致会计模式的快速演进。只有不断满足环境对会计系统的要求，会计行业才能在丰富多彩的经济活动中谋得生存与发展的空间。

　　（二）食物链与价值链会计

　　生态系统中储存于有机物中的化学能，通过一系列吃与被吃的关系，把生物与生物紧密地联系起来，这种生物之间以食物营养关系彼此联系起来的序列，称为食物链。食物链纵横交错形成庞大的食物链网络，人类、食肉动物、食草动物、植物、微生物等构成这个网络的不同节点，吃与被吃确定了各自在同一条食物链中的上、下游关系。食物链中的同种或异种生物之间，既有竞争关系，也有合作关系。例如，狼群围攻大型猎物以及食物匮乏时不同狼群间的争抢厮杀，属于种内的合作与竞争；杂草与白菜争夺土壤的养份和生存空间则属于种间竞争。在围绕食物链而展开的诸多生物关系中，最引人注目的是种间的合作关系。热带海域中的小丑鱼体态娇美、色彩艳丽，常在海葵周围来回招摇以吸引其他鱼类的注意，当其他鱼儿前来攻击时，小丑鱼便迅速钻入海葵丛中，迎面而来的敌鱼立即被海葵带毒的触手麻醉，成为其口中美餐，小丑鱼趁机一起分享。这是它们长期形成的共生关系。

　　同样地，经济系统中的各行为主体通过价值的创造和分配紧密地联系成一个特定利益相关者群体，这种经济主体之间以经济利益关系彼此联系起来的序列，就是价值链。“价值链”这一概念是迈克尔·波特在1985年提出的，认为价值链就是从原材料加工到产成品到达最终用户手中的过程中，“所有增加价值的步骤”所组成的全部有组织的一系列活动。类似于食物链，价值链纵横交错形成价值链网络，投资者、债权人、政府机构、职工等构成这个网络的不同节点。在这张价值链网络上，各经济主体内部或者经济主体之间如同生物体一样既有竞争关系，也有合作关系。生物学中的共生关系可以运用到企业实践中，例如，现代企业之间构建的战略联盟就是一种优势互补、利益共享型的新型组织。因此，企业的竞争优势不仅来源于企业价值链的内部联系，而且来源于企业价值链与供应商价值链、渠道价值链和客户价值链的相互联系。基于价值链管理在现代企业竞争中的战略意义，价值链会计应运而生。

　　（三）生物节能机制与成本控制

　　所谓生物节能机制，是指生物种群为了适应环境条件所采取的一种节约体能支出的适应性策略。生物利用节能机制现象广泛存在，冬眠便是动物启动节能机制的一个很好的例证。很多动物包括熊、蛇、龟、蛙等都要进行冬眠，引起动物冬眠的主要因素是环境温度的降低和食物的缺乏。科学家通过实验证明，动物在冬眠时期神经系统和肌肉仍然保持充分的活力，而新陈代谢却降到最低限度。如果将猪笼草发展异养功能以增加食物来源称为“开源”，那么，动物的冬眠术算得上是“节流”。这种节约体能支出、保持生命活力的做法，使生物节能机制发挥了作用。再如，大雁是一种恒温动物，不可能冬眠，但它们也有着独特的节能机制以帮助雁群飞到气候温暖、食物充足的南方。大雁飞行是排成“人”字形或“一”字形的，由于头雁扇动翅膀带动气流，在其身后会形成一个低气压区，紧跟其后的大雁飞行时就可以减少空气阻力，依此类推，除头雁外，所有的大雁都会获得这种节能机制的好处，这有利于整个雁阵保持良好的持续飞行能力。

　　就企业的节能机制而言，主要体现在成本控制上。企业作为营利性组织，必须努力增加销售收入，同时千方百计地控制成本，节能降耗。只有开源和节流两手抓，才能保证企业经营目标的顺利实现。如邯钢是国内企业进行成本控制的典范，其成功在于实施了严格的成本控制制度，细分成本核算流程并逐级分解成本指标，将每一步的成本控制责任落实到人，尽可能地降低企业生产和管理过程中每一环节的成本。当前，我国企业的各项成本普遍呈上升运动趋势，成本控制已成为许多现代企业做大、做强、做长的关键成功因素，也是许多企业入不敷出、濒临破产的致命病因。

　　（四）其他

　　除以上生物经济学隐喻的例证外，生物经济学对许多其他会计问题也有着重要的启迪和借鉴。拉马克的“用进废退”生物学理论强调了环境对物种的影响，与会计核算的重要性原则一脉相承。譬如，经常使用到的重要会计科目必须单列，不经常发生的一些业务诸如“预付账款”、“包装物”等则可以直接并入相关会计科目一起核算，这是由企业业务性质及发生频率等环境因素所决定的。此外，还有许多对会计活动富有启发的生物学例子，比如，物种体形变异与会计核算规模变化、种族群居规律与会计信息共享、物种趋利避害特性与会计造假、生物生命周期与会计信息生命周期等。

　　三、生物经济学在会计工作中的具体应用

　　（一）适应知识经济环境的要求，改造会计基因

　　美国遗传学家R·B·戈德施米特认为，通常的自然选择只能存在于物种的范围内，作用于基因而产生小的进化改变，即小进化；而由一个种变为另一个种的进化步骤则需要另一种进化方式，即大进化。在自然界里，不只是环境在选择物种，同时，物种本身也在适应环境。当生物体本身不适合环境要求的时候，基因突变就会适时而生。会计的生命力来自于环境对会计的选择以及会计对环境的适应，环境的变化迫使会计调整自身以适应环境变化的要求，整个会计系统不断地在复杂多变的环境中得到消解和重构，即好的、先进的会计基因得以遗传下去并不断优化、发展，不好的、落后的会计基因得以改造或消亡。会计寄生于客观经济活动，同时它也是一个人造系统，会计的演化包括会计制度变迁受到自然选择和社会选择的双重作用，所以，会计基因的改变不可能完全自发地产生，必须实施会计改革。其中，诱致性变迁一般属于会计基因的小进化，而强制性变迁一般属于会计基因的大进化。在所有的这些变化过程中，环境变化是引起会计变迁的直接动因。知识经济初见端倪，人本管理方兴未艾，股票市值与企业资产账面价值之间日益扩大的价值空洞表明，会计信息的决策有用性正在降低，会计系统应与时俱进地吸收外界环境变化的影响并通过会计信息披露向各利益相关者报告这种影响。在这个以知识为主宰的经济环境中，毋庸置疑，人才成为企业的第一资源，因此现行会计模式应更多地反应“人”这一因素在企业中的作用，将人力资源纳入会计核算的范畴并同时赋予人力资源主体以所有者地位。会计所关注的焦点必须由物本会计逐渐向人本会计转化，人本会计取代物本会计是经济发展的客观要求和会计发展的必然趋势。因此，必须改造传统的物本会计基因，提高会计效能。这样，会计才能真正做到以人为本，更好地服务于社会经济的发展，才能适应不断更新的会计环境，并保持持久旺盛的生命力。

　　（二）以系统观为指导，发展价值链会计

　　生物系统中的食物链和经济系统中的价值链有着惊人的吻合性，各经济主体之间如同生物一样，也是弱肉强食，不同的行业以及同一行业内部既有合作也有竞争。企业是一组临时契约的集合体，契约的实质性内容便是各利益相关者之间对一定时期内的价值行为进行事前约定，从而形成了错综复杂的价值链网络。除了企业自身开展的生产经营活动外，在法律许可的框架下，企业之间的投资、收购、兼并、重组等市场经济行为也不断地扰动着价值链网络，改变着各节点之间价值的流量及流向，进而影响着利益的创造机制和分配格局。虚拟组织的出现将使得未来企业的边界日益模糊化，因此有必要将考察的焦点从企业的内部价值链中解放出来，拓展到外部价值链。在众多的利益相关者中，客户是增量价值得到最终实现的唯一来源，如果产品或服务未能最终交换取得利润，那么除客户外的所有利益相关者的各项支出都将得不到长期的、稳定的补偿。比如，如果商品滞销，上游的分销商、生产商、材料供应商甚至是投资者、债券人等利益相关者都将可能受损，即便个别节点的支出得到了补偿，长久来看，也必将导致整个价值链的萎缩甚至崩溃。因此，必须以系统观为指导，对整个价值链进行动态的分析、管理、核算和披露，为各契约主体及潜在的签约人提供完整的价值信息。会计是以处理价值信息为基础的控制系统，发展价值链会计，必须以客户需求为导向，以拥有核心资源的链主为依托，以价值链的整体价值最大化为根本目标，不断优化价值链的有机构成，从而打造多赢的生态圈。

　　（三）实施科学的会计成本控制方法——修正的作业成本法

　　生物节能机制不仅节约了生物的体能支出，同时还提高了自身的效用，这种节能增效的做法很值得我国借鉴。那么，怎样利用会计手段发展一套企业节能机制呢？近十余年来，随着作业成本管理方法的引入，作业成本会计也得到了极大的丰富和发展。作业成本会计是建立在“作业”这一基本概念基础上的，作业的设立以满足顾客的需要为目的，由此而形成的前后有序的作业集合体称为“作业链”。作业是价值增值的必要条件，也是连接资源与产品成本的桥梁。产品消耗作业，而作业消耗资源，同时又有一定价值量的产品被生产出来，作业的发生实际上伴随着价值的转移，因此，作业链的形成过程，也就是价值链的形成过程。通过对作业成本会计核算结果的分析，对于不增值作业应尽可能消除，对于增值作业也应尽可能降低其资源消耗，不断优化企业的作业链和价值链。较之传统的成本会计核算，作业成本会计的优势在于不仅可以精确地计算成本，而且为管理者降低成本、提高利润提供了很好的决策支持，是一种更加科学的会计成本控制方法。笔者建议，在识别成本动因以及持续优化作业链——价值链的基础上，还应区别不同的资源提供主体（物力资源提供者和人力资源提供者）并计算各自的资源消耗、成本补偿及剩余权益。这样，通过重构的作业成本会计，可以实现对价值动因（作业）、价值存在（资产）和价值归属（权益）进行立体、动态的描述，这与徐国君教授提出的三维会计思想是相通的。作业链与价值链在形成时间上可能存在不一致性，企业在实施成本控制的过程中容易发生短期行为。如同生物体在启动节能机制时并未损害自身效用一样，科学的会计成本控制应着眼于长期战略成本的降低。