【摘要】增值税视同销售业务的会计处理涉及两方面内容：如何计算销项税额或应纳税额；是否确认收入。原《企业会计制度》不确认收入，而新会计准则对此未明确规定，处理方法分散在不同准则中。本文根据收入准则中收入的定义、特征和销售商品收入的确认条件，分析了8种视同销售业务会计处理的两种方法。

　　【关键词】视同销售；收入；销项税额；公允价值

　　一、概述

　　根据增值税暂行条例及其实施细则的规定，企业的下列行为视同销售货物：将货物交付他人代销；销售代销货物；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；将自产或委托加工的货物用于非应税项目；将自产或委托加工的货物用集体福利或个人消费；将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。一般纳税人应当计算销项税额，小规模纳税人应当计算应纳税额。

　　二、销项税额的计算

　　一般销售方式下，销项税额=销售额×税率，其中税率按货物的不同有13%和17%两档。视同销售行为如果有实际销售额则按上述公式计算销项税额，如将货物交付他人代销和销售代销货物。其余六种视同销售行为无实际销售额，按以下顺序确认销售额，计算销项税额：按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定；按纳税人近期同类货物的平均销售价格确定；按组成计税价格确定，其计算公式如下。

　　不征消费税货物：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）=成本×（1+10%）。

　　征消费税的货物：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）/（1-消费税税率）。

　　三、是否确认收入的处理

　　视同销售货物是否确认收入，应根据《企业会计准则第14号—收入》中收入的定义及销售商品收入的确认条件判断。根据《企业会计准则第14号—收入》第二条规定：收入，是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。第四条规定，销售商品收入同时满足下列条件的才能予以确认：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；收入的金额能够可靠地计量；相关的经济利益很可能流入企业；相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。以下分析8种视同销售行为的会计处理。

　　1、将货物交付他人代销。这种视同销售行为和一般销售行为基本相同，不同的是委托方将商品交与受托方时，双方只是按协议规定进行了货物转移，而货物的所有权并未转移，经济利益也未流入委托方，因此不能确认为收入。只有收到代销清单时，才符合收入定义和销售商品收入确认条件，委托方才能按协议价确认为收入。会计分录为：

　　借：应收账款

　　　　贷：主营业务收入

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　2、销售代销货物。销售代销货物视同买方式和收取手续费方式会计处理不同。视同买断方式下，销售方销售委托代销的货物就和销售自购的货物一样，其中和委托方约定的协议价就是企业取得此收入的成本，在销售完成后按实际销售价格确认收入。会计分录为：

　　借：银行存款（或应收账款）

　　　　贷：主营业务收入

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　收取手续费方式下，受托方按委托方规定的协议价对外销售，受托方根据所代销商品的数量向委托方收取手续费，受托方实际销售时收取的款项要返还给委托方，并不是受托方的经济利益的总流入，因此不确认收入，在计算手续费时确认劳务收入。会计分录为：

　　售出受托代销商品时，

　　借：银行存款

　　　　贷：受托代销商品

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　计算代销手续费时，

　　借：受托代销商品款

　　　　贷：其他业务收入

　　3、非同一县（市）将货物移送他机构用于销售。设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至不在同一县（市）的其他机构销售，会计上属企业内部货物转移，不应确认收入。但由于两个机构分别向其机构所在地主管税务机关申报纳税，属两个纳税主体，因此货物调出方确认收入并计算销项税额。会计分录为：

　　借：应收账款

　　　　贷：主营业务收入

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　4、将自产或委托加工的货物用于非应税项目。这种行为货物在企业内部转移使用，企业不会产生经济利益总流入，不符合收入定义。同时，商品所有权上的主要风险和报酬也没有发生转移，其与所有权相联系的继续管理权仍归企业，也不满足销售商品收入确认条件，因此不能确认收入，只能按成本结转。会计分录如下：

　　借：在建工程（其他业务成本）

　　　　贷：库存商品

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　5、将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。将自产、委托加工的货物用于集体福利同用于非应税项目一样，货物仍在企业内部转移使用，不符合收入定义，也不满足销售商品收入确认条件，因此不能确认收入，只能按成本结转。会计分录如下：

　　借：应付职工薪酬

　　　　贷：库存商品

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　将自产、委托加工的货物用于个人消费，就是会计上的用于支付非货币性职工薪酬，这种行为符合收入的定义和销售商品收入确认条件。因此，《企业会计准则第9号—职工薪酬》规定，确认收入。会计分录为：

　　借：应付职工薪酬

　　　　贷：主营业务收入

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　6、将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者。根据《企业会计准则第7号—非货币性资产交换》第三条规定，首先要判断该项交换是否存在商业实质以及换入资产或换出资产的公允价值是否能够计量。如果同时满足上述两个条件，应用指南规定：换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号—收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应的成本。会计分录为：

　　借：长期股权投资

　　　　贷：主营业务收入

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　如果未同时满足上述两个条件，应当以换出货物的账面价值和销项税额作为长期股权投资的成本，不确认收入。

　　7、将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者。企业将货物分配给股东或投资者，是企业的日常活动，表现为企业负责减少，是一种间接的经济利益总流入，因此符合收入定义。同时也满足销售商品收入的确定条件，因此，应按其公允价值确认收入。会计分录为：

　　借：应付股利

　　　　贷：主营业务收入

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　8、将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。将货物无偿赠送他人不是企业的日常活动，也不会导致企业资产增加或负债减少，即不会导致所有者权益增加，也无经济利益流入企业，不符合收入的定义。因此不能确认收入只能按成本结转。会计分录为：

　　借：营业外支出

　　　　贷：库存商品

　　　　　　应交税费—应交增值税（销项税额）

　　综上所述，在视同销售的8种行为中，将货物交付他人代销，销售代销货物中的视同买断方式，非同一县（市）将货物移送他机构用于销售，将自产、委托加工的货物用于支付非货币性薪酬，将自产、委托加工或购买的货物作为投资并提供给其他单位或个人，将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者，都按合同或协议金额或公允价值确认收入，同时计算销项税额。其他视同销售行为不确认收入，货物按成本结转，同时按公允价值计算销项税额。

　　【参考文献】

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