2009-07-06 17:18 来源：张璟霖
摘 要：财政部在2006年2月颁布的企业会计准则中大量使用公允价值计量模式，在对公允价值这一计量模式的研究中，不少学者认为按其计量得出的结果缺乏可靠性，会引起企业收益的巨大波动，甚至成为企业进行利润操纵的工具。可以看出该计量模式是利大于弊的，并相信在今后相当长的一段时间内，可以实现公允价值和历史成本两种计量模式的并存。
关键词：公允价值；准则国际化；利润操纵
1 公允价值的定义
迄今为止，关于公允价值的定义，各国会计准则的规定不完全一致。其中最常用的两个定义，一是美国财务会计准则委员会（Financial Accounting Standard Board，简称FASB）在第七辑概念公告中指出“资产或负债的公允价值：在自愿双方所进行的现行交易中，即不是在被迫或清算的销售中，能够购买（或发生）一项资产（或负债）或售出（或清偿）一项资产的金额。”在国际会计准则中公允价值是指“在一项公平交易中，由熟悉情况并自愿交易的双方，能将一项资产进行交换或将一项负债进行结算的金额。”我国财政部在2006年2月颁布的《企业会计准则——基本准则》中对公允价值下的定义是“在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。”
2 引入公允价值的必要性
2.1 有利于确保会计信息的相关性
目前，会计理论界普遍认为历史成本有较强的可靠性，但缺乏相关性；公允价值有较强的相关性，但可靠性不足。那么，相关性与可靠性在会计信息质量特征中哪个更为重要呢？传统的会计理论和实务偏重于可靠性，因为在受托责任观的会计目标下，由于社会资源所有权和经营权的分离，资源的受托者有向资源委托者解释、说明其活动及结果的义务，会计的目标是报告资源受托管理的情况，在该观点下，主要采用历史成本计量属性，因为基于历史成本计量基础所形成的信息是最可靠、最真实的，而且是可以稽查和审核的。但当会计目标的定位从“受托责任观”上升为“决策有用观”后，财务会计信息披露的使用者导向模式逐渐形成 。并随着资本市场的发展，企业股权的分散化程度越来越高，委托和受托的关系逐渐被淡化，财务报告信息使用者进行决策时更需要具有相关性质量特征的信息，来应对物价变动、偶发事件的影响，这时公允价值的出现，就适应了这一需要。
2.2 具有历史成本无法比拟的优越性
历史成本反映的是在资产获得时或者负债形成时市场对其价值的评价，而市场只有在资产转让或负债偿还时才反映其价格的变化，即被确认为利得或损失。这种会计处理方法与瞬息万变的市场环境是格格不入的，并且，随着物价变动的现实，商誉、人力资本及衍生金融工具等虚拟资产的出现，再加上历史成本是面向过去，不考虑不确定性和风险，这些都使得历史成本计量受到越来越多的挑战。为了改变这一现状，各国会计准则制定中纷纷引入公允价值这一计量属性，来确保准确地反映企业的会计信息，提高信息使用者的决策能力。
2.3 有利于会计准则的国际化
现行有效的国际会计准则中有半数以上的都应用了公允价值，且越是新近准则，应用的比例越大，这也证明了国际上对公允价值运用的一种认可。财政部在2006年2月颁布的企业会计准则中，公允价值的计量模式也得到了广泛的运用，这使得我国会计准则与国际会计准则在一定程度上保持了一致，有利于我国会计国际化，也促进了跨国公司、区域经济合作的发展和资本市场的国际化。
3 引入公允价值的现实可能性
尽管，理论界和实务界对公允价值这一问题的争论还未结束，我国在运用公允价值计量模式上也经历了从引入到取消再到重新引入的三个阶段，这在一定程度上显示出事物发展的一种规律，也显示出人们理论认识水平的不断上升，还是对我国市场经济发展的一种信心体现。
3.1 我国应用公允价值的环境已经初步形成
公允价值是市场经济的产物，随着我国的市场经济地位的确立，证券市场经过十几年的发展和完善，在强化公司治理结构，提高运作透明度，清理违规行为，构建上市公司综合治理监管体系方面有了很大的进步，广大证券投资者分析判断能力和自我保护意识都有所加强 。财政部加大了对会计信息质量和注册会计师审计质量的监督检查，并且制定了相关法规加大企业会计人员以及审计师的相关责任。在我国加入WTO之后，经济的市场化程度已大大提高，有关资产和负债的公允价值也比较容易取得，特别是随着我国市场的开放程度的提高，外国的资本大量涌入我国市场，金融衍生产品交易活跃，产生了数量众多、特征各异的衍生金融工具，只有公允价值才能对其进行准确的确认和计量 。
3.2 公允价值的相关性和可靠性可以并存
由于公允价值具有计量上的不确定性、变动性和主观性，因而其所形成的会计计量模式是让人觉得不可靠的，公允价值所面临的最大挑战也主要来自于可靠性，可靠性是决定能否采用公允价值计量的重要因素。但是我们可以从以下两个方面来分析公允价值是具有可靠性的。
(1)估计和假设并不损害可靠性；
(2)某些情况下可以实现相关性和可靠性的并存。
3.3 国际上有关公允价值计量的专门准则已经出台
公允价值的确定原则为：如该资产存在活跃的市场，该资产的市价即为公允价值；如该资产不存在活跃市场但与该资产类似的资产存在活跃市场，该资产的公允价值应比照相关类似资产的市价决定；如该资产和该资产类似的资产均不存在活跃市场，该资产的公允价值按其所能产生的未来现金流量以适当的折现率贴现计算的现值评估确定。在多数情况下，都需要采用估计现值的方法来确定公允价值。在现值的计量过程中，我们要考虑对未来现金流量的估计、对现金流量金额和时间的可能变动的预期、货币的时间价值、风险报酬以及其他难以识别的因素，这就使得现值的估计变得比较困难。FASB在第七辑概念公告中提出了两种计算现值的方法——传统法和期望现金流量法。这两种方法在不同的环境下，都可以用来估计一项资产或负债的公允价值。2003年，FASB重新讨论了这两种方法，并将其中的“传统法”改称为“折现率调整法”，同时将“期望现金流量法”改称为“预期现值法”。
4 公允价值发展的前景展望
通过对公允价值的有关问题的分析，我们可以看出该计量模式是利大于弊的，在实务操作中确实存在着许多问题，但是我们不能因此否定它的积极作用，反之，我们应该认识到任何事物的发展都不会是一帆风顺的，公允价值作为一种独立的计量属性，有其他计量属性无法替代的优点，对公允价值发展中遇到的困难应给予理解和支持，只有通过企业管理者、会计人员、准则和法律法规制定者等多方面人士的努力和相关理论方法的完善，才能使其得到更广泛的发展。
参考文献
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