【摘要】会计准则从实质重于形式和谨慎性原则出发，侧重于收入实质性的实现；而税法从组织财政收入的角度出发，侧重于收入社会价值的实现，二者对收入的确认存在很大差异，会计人员只有协调好两者的差异，才能最大限度地维护国家及企业的利益。

　　【关键词】会计准则；税法；收入；差异

　　会计和税法两者的立法基础不同，前者注重企业会计信息的相关性和可靠性，后者则强调立法的公平和效率，这就导致了会计准则和税收法规对收入的确认存在一定的差异， 具体分析如下：

　　一、收入的概念表述不同

　　财政部2006年发布的《企业会计准则第14号——收入》中指出，收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益总流入，包括销售商品收入、提供劳务收入和让渡资产使用权收入。

　　《中华人民共和国企业所得税法实施条例》中将收入的概念表述为，收入是指企业在经营活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入，包括销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入和其他收入。

　　我国税法上的收入概念没有强调收入是企业“日常活动”的收益，是一个总“收益”的概念，也没有对收入和利得进行单独的区分，因此，税法上的收入包括会计上的收入和利得两部分。这主要是考虑到我国现有的税收征管水平较低，经营性收入和资本利得涉及到资本资产与经营资产的准确界定，这会使所得税制变得过于复杂，不能适应我国征纳双方的现状。

　　二、二者确认商品销售收入实现的条件不同

　　会计上将 “商品所有权的风险转移”作为销售收入实现的首要条件。而从税法角度看，与“商品所有权有关的风险”本质上是企业的经营风险，不能由国家来承担，否则会造成税负的不公平，因为每个企业面临的风险大小是不一样的，因此，税法对收入的确认就不能以“风险转移”为必要条件。

　　会计上确认收入的第二个条件是“不再保留与所有权相联系的继续管理权”，也就是说，实际上继续控制的商品，不能确认销售收入。而从税法角度讲，不论是否控制商品，只要商品所有权发生变化，就应确认收入。

　　会计上确认收入的第三个条件是“相关收入和成本能够可靠地计量”，这符合会计的稳健性原则；出于反避税目的，税务机关如果认为收入和成本不合理，有权采取合理的方法进行调整。

　　通过以上分析，我们可以得出税法对商品销售收入的确认条件：一是企业获得已实现经济利益或潜在的经济利益的控制权；二是与交易相关的经济利益能够流入企业；三是相关的收入和成本能够合理地计量。

　　三、二者确认收入的原则不同

　　“实质重于形式”是一个基本会计原则，其内涵是企业应当按照交易或事项的经济实质和经济现实进行会计核算，而不是仅仅根据它们的法律形式。然而，税法在确定计税依据时采取的是“形式主义”，往往“形式重于实质”，如重视发票、索款凭据、合同、结算方式等。这是因为，对一项交易和事项的把握，尽管会计准则给予了原则性的规定，但在实际工作中仍然要较多地利用财务人员的专业判断，如果将财务人员专业判断的结果作为计税依据，税法就不能保持其应有的严肃性和确定性，税收征纳的随意性现象则会滋生和蔓延，纳税人利用其判断延迟纳税甚至不缴、少缴税款的现象也就难以遏制。因此，税法必须更多地考虑一项交易或事项的法律形式。二者差异具体表述如下：

　　(一)附有退回条件的商品销售方面的差异

　　会计准则规定：附有销售退回条件的商品销售，能够估计退货可能性的，发出商品时确认收入；不能估计退货可能性的，退货期满确认收入。这是因为会计从谨慎性原则出发，要正确反映会计主体的经营情况。税法从形式出发明确规定：收入确认的时间为收到销售款或取得索取销售额凭据并将提货单交给买方的当天，销售退回确认的时间为收到购货单位退回的增值税专用发票或寄来的“证明单”之后。

　　(二)售后回购业务的差异

　　售后回购业务在会计核算时，按照“实质重于形式”的要求，视同融资作账务处理，不确认收入，体现了谨慎性原则，也确保了会计信息的真实性和可靠性。但在税法上视为销售商品和购入商品两项经济业务，缴纳流转税和所得税。

　　(三)售后回租业务的差异

　　新会计准则规定，采用售后回租方式销售商品的，收到的款项应确认为负债，不确认收入，有确凿证据将售后回租认定为经营租赁并且交易是按照公允价值达成的，则销售的商品按售价确认收入。在税法上将售后回租视同销售商品和租赁两项经济业务，在销售商品时确认收入。

　　(四)劳务收入确认的差异

　　会计准则第十四条规定：企业在资产负债表日，劳务的结果不能可靠地估计，如果预期的劳务成本能够得到补偿，按照已发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同的金额结转成本。如果预期的劳务成本不能得到补偿，应当将已发生的劳务成本计入当期损益，不确认提供劳务收入，即已经发生的劳务成本，能补偿多少就确认多少收入，成本则按照实际发生金额结转。税法规定，企业从事建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过一年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现。两者的区别在于税法确认劳务收入时不承认谨慎性原则，只要是企业从事了劳务就必须确认收入，而会计按照谨慎性原则在劳务成本不能得到补偿时，不确认收入。

　　(五)让渡资产使用权的差异

　　在会计处理上，让渡资产使用权的收入需同时满足下列条件才能予以确认：相关的经济利益很可能流入企业，收入的金额能够可靠地计量。具体原则是：利息收入金额，按照他人使用本企业货币资金的时间和实际利率计算确定；使用费收入金额，按照有关合同或协议约定的收费时间和方法计算确定。

　　在税务处理上，企业持有至到期的长期债券或者发放长期贷款取得的利息收入，按照实际利率法确认收入的实现。特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。同时税法从征税的角度将利息收入分为企业存款利息、企业贷款利息和国债利息三种，对前两种利息收入均征收企业所得税，但对国债利息收入免征企业所得税。

　　(六)视同销售货物的差异

　　为保证流转税征收链条的完整，避免造成货物销售税收负担不平衡及逃避纳税的现象，税法将会计准则不确认为收入的一些行为视同销售货物，确认收入。如企业将自产或委托加工的货物用于非应税项目、无偿赠送他人，会计上按成本结转，不确认收入，税法上则视同销售计算流转税和所得税。

　　(七)分期收款销售货物的差异

　　会计准则规定，采用分期收款销售实质上具有融资性质的，应该按未来现金流量的现值确认收入。而税法从企业是否拥有纳税必要资金的角度考虑，规定采用分期收款销售方式销售货物企业，可以按照合同约定的收款日期分期确认收入的实现，并按配比原则结转相应的成本。即税法允许企业就已实现收入递延到实际收到货款时纳税。

　　(八)采用代销方式的差异

　　根据企业会计准则的规定，采用支付手续费方式委托代销商品的，委托方收到代销清单时确认收入实现。采用视同买断方式委托代销商品的，按销售商品收入确认条件确认收入。

　　税法规定：纳税人以代销方式销售货物，在收到代销清单前已收到全部或部分货款的，其纳税义务发生时间为收到全部或部分货款的当天。对于发出代销商品超过180天仍然未收到代销清单及货款的，委托方视同销售实现，一律征收增值税，其纳税义务发生时间为发出代销商品180天的当天。

　　总之，税法从组织财政收入的角度出发，侧重于收入社会价值的实现，对某个企业来说，依照会计准则规定某项收入可能还未实现，但从整个社会角度来讲其价值已经实现，所以税法和会计规定不同。企业的会计人员要协调好两者的差异，正确处理局部与整体的关系，才能最大限度地维护国家及企业的利益。

　　【参考文献】

　　[1] 孙瑞标等 .《中华人民共和国企业所得税法实施条例》操作指南[M]. 北京：中国商业出版社，2007：29-72.

　　[2] 山东省所得税管理处.企业所得税政策手册[M].济南：山东省国家税务局，2008.