一、新存货准则的变化

　　（一）存货发出计价方法取消了后进先出法《企业会计准则第1号——存货》第十四条规定：“企业应当采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法确定发出存货的实际成本。”因此，新存货准则取消了后进先出法，取消的原因主要在于后进先出法下成本流与实物流在大多数情况下不一致。

　　（二）将借款费用资本化的范围扩大到某些特定存货项目中《企业会计准则第1号——存货》第十条规定：应计入存货成本的借款费用，按照《企业会计准则第17号——借款费用》处理。新存货准则中增加了对借款费用计入存货成本的具体规定（按照《企业会计准则第17号——借款费用》的规定处理），从而允许将用于存货生产的借款费用资本化，使借款费用资本化的范围扩大到了存货中（而不再只限于使用专门借款购建的固定资产）。因此，使得一些需要通过取得专门借款才能达到可销售状态的企业的财务状况和经营成果也受到一定程度的影响：导致存货处于长时间生产周期中的企业损益表中当期财务费用减少，利润增加；资产负债表中的存货资产额和权益额也相应增加。从而使那些专门为出售而生产大型机器设备、船舶等生产周期较长的企业对外提供的会计信息更加真实、可靠。

　　（三）取消了接受捐赠存货成本确定的相关说明在原准则的基础上，《企业会计准则第1号——存货》删除捐赠方提供了有关凭证和捐赠方未提供有关凭证情况下企业接受捐赠存货成本确定的说明。

　　（四）改变了商品流通企业的存货成本的构成《企业会计准则第1号——存货》第五条规定：“存货应当按照成本进行初始计量。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。”新存货准则中取消了对商品流通企业存货采购成本内容的规定与说明。旧存货准则中规定“商品流通企业存货的采购成本包括采购价格、进口关税和其他税金”，而在新存货准则中没有这样的规定与说明；相应地，新存货准则在“不计入存货成本”的项目中也删除了旧存货准则中有关“商品流通企业在采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、仓储费等费用”的内容。新准则取消了对商品流通企业存货成本的单独说明，将商品流通企业存货的采购费用计入存货采购成本，而不再计入“营业费用”。

　　（五）规定了投资者投入存货成本的确定原则新存货准则规定，投资者投入存货的成本，应按投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。即应按公允价值来确定投资者投入存货的成本；而旧存货准则规定，投资者投入的存货成本，应当按照投资各方确认的价值确定。所以旧存货准则对投资者投入存货的成本，人为可操纵性很大，容易造成存货资产的不实。

　　二、新会计准则与所得税的差异及纳税影响

　　（一）非货币性资产交换中换入存货的计价不同《企业会计准则第7号——非货币性资产交换》第五条规定，如果一项交换未同时满足具有商业实质和换人资产或换出资产的公允价值能够可靠计量条件的，应当以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换人资产的成本，不确认损益。

　　所得税税法规定，非货币性资产交换应当分解为销售非货币性资产和购买非货币性资产两项经济业务处理，以公允价值和应支付的相关税费作为换人资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期所得或损失。 [例1]远大公司用一台设备换入A公司的钢材作为原材料。该设备的原价为100万元，已提折旧15万元；钢材的账面价值为85万元。公允价值（计税价格）为90万元，用银行存款支付税金。双方均为增值税一般纳税人，适用的税率为17％。该交易不具有商业实质。远大公司会计处理如下（单位：万元）：

　　借：固定资产清理 85

　　　　累计折旧 15

　　　　贷：固定资产 100

　　借：原材料 85

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）15.3

　　　　贷：固定资产清理 85

　　　　　　银行存款 15.3

　　税法处理：远大公司的设备市场价格为90万元。

　　借：固定资产清理 85

　　　　累计折旧 15

　　　　贷：固定资产 100

　　借：原材料 90

　　　　应交税费——应交增值税（进项税额）15.3

　　　　贷：固定资产清理 85

　　　　　　营业外收入 20.3

　　税法上要确认损益20.3万元，而会计上不确认损益。因此会计上要做纳税调增20.3万元。

　　（二）投入存货的初始计量不同新准则规定，投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，如果合同或协议约定价值不公允，应按公允价值确定。税法规定，投资者作为资本金或者合作条件投入的存货，按该存货的公允价值和应支付的相关税费作为计税基础。

　　（三）存货的期末计量不同《企业会计准则第1号——存货》第十五条规定，资产负债表日，存货应按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应计提存货跌价准备，计入当期损益。第十六条规定：企业确定存货的可变现净值，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。为生产而持有的材料等，用其生产的产成品的可变现净值高于成本的，该材料仍然应当按照成本计量；材料价格的下降表明产成品的可变现净值低于成本的，该材料应当按照可变现净值计量。第十七条规定：为执行销售合同或者劳务合同而持有的存货，其可变现净值应当以合同价格为基础计算。企业持有存货的数量多于销售合同订购数量的，超出部分的存货的可变现净值应当以一般销售价格为基础计算。第十九条规定：资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复。并在原已计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益。

　　《新企业所得税法实施条例》第五十六条规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。

　　[例2]甲公司为增值税一般纳税人企业，增值税税率为17％。该公司采用成本与可变现净值孰低法对存货进行期末计价。2007年生产的一批A产品的账面成本为15005i元，市价持续下跌。并在可预见的将来无回升的希望。根据资产负债表日状况确定的A产品的可变现净值分别为：2007年末1000万元，2008年末1200万元。2009年 2月10151全部对外销售，不含税售价2000万元，全部款项收存银行。假设甲公司采用资产负债表债务法核算所得税，2007年-2009年实现的利润总额均为500万元，适用的企业所得税税率分别为：2007年33％，2008年开始改为25％，无其他纳税调整事项。（分录单位：万元）

　　2007年会计处理：

　　2007年末应计提存货跌价准备=1500-1000=500（万元）

　　借：资产减值损失 500

　　　　贷：存货跌价准备 500

　　纳税调整，应调增应纳税所得额500万元。

　　应交所得税=（500+500）×33％=330（万元）

　　递延所得税费用=（1500-1000）×33％=165（万元）

　　利润表中应确认的所得税费用=330-165=165（万元）

　　借：所得税费用 165

　　　　递延所得税资产 165

　　　　贷；应交税费——直交所得税330

　　2008年会计处理：

　　2008年应准予转回的存货跌价准备=1500-1200-500=-200（万元）

　　借：存货跌价准备 200

　　　　贷：资产减值损失 200

　　纳税调整。应调减应纳税所得额200万元。

　　应交所得税=（500-200）×25％=75（万元）

　　递延所得税费用=（1500-1200）×25％-165=-90（万元）

　　利润表中应确认的所得税费用=75+90=165（万元）

　　借：所得税费用 165

　　　　贷：应交税费——应交所得税 75

　　　　　　递延所得税资产 90

　　2009会计处理：2009年2月10日销售产品

　　借：银行存款 2340

　　　　贷：主营业务收入 2000

　　　　　　应交税费——应交增值税（销项税额）340

　　借：主营业务成本 1200

　　　　存货跌价准备 300

　　　　贷：库存商品 1500

　　纳税调整。应调减应纳税所得额300万元。

　　应交所得税=（500-300）×25％=50（万元）

　　利润表中应确认的所得税费用=50+75=125（万元）

　　借：所得税费用 125

　　　　贷：应交税费——应交所得税 50

　　　　　　递延所得税资产 75