一、建造合同概述

　　建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。建造合同分为固定造价合同和成本加成合同。固定造价合同是指按照固定的合同价或固定单价确定工程价款的建造合同。水电施工企业所签订合同中固定造价合同居多。成本加成合同是指以合同约定或其他方式议定的成本为基础，按该成本的一定比例或定额费用确定工程价款的建造合同。

　　《企业会计准则第15号——建造合同》规定，一项包括建造数项资产的建造合同，同时满足下列条件的，每项资产应当分立为单项合同：每项资产均有独立的建造计划；与客户就每项资产单独进行谈判，双方能够接受或拒绝与每项资产有关的合同条款；每项资产的收入和成本可以单独确认。一组合同无论是对应单个客户还是多个客户，同时满足下列条件的，应当合并为单项合同：该组合同按一揽子交易签订；该组合同密切相关，每项合同实际上已构成一项综合利润率工程的组成部分；该组合同同时或依次履行。

　　水电施工企业的成本核算应在不违反准则规定的前提下坚持合同能合并不分立，尤其是建设规模较小且又由几个相关合同组成的中、小型项目。水电施工企业主要是以大、中、小型水电站建设为主业，合同签订后以项目经理部为基本的成本核算单位，项目经理部的成本核算及成本考核以公司、分公司与项目经理部签订的经营业绩责任书为主。经营业绩责任书包括货币资金上缴指标、业绩指标、管理指标等项目。项目经理部就是公司的成本控制中心，成本中心的管理好坏直接影响利润中心（公司为利润中心）的经营结果。项目经理部的成本核算和成本控制基本上以经营业绩责任书为尺度和标准。一个项目有一份责任书，也就应合并为一个成本核算和考核对象。因而，无论是多少相关的小合同组成的一个项目经理部，建造合同也没有必要分立。

　　二、合同成本

　　合同成本是指为建造某项合同而发生的相关费用，包括从合同签订开始至合同完成止所发生的、与执行合同有关的直接费用和间接费用。直接费用是指为完成合同所发生的、可以直接计人合同成本核算对象的各项费用支出，包括耗用的材料费用、人工费用、机械使用费和其他直接费用；间接费用是指为完成合同所发生的、不宜直接归属于合同成本核算对象而分配计入有关合同成本核算对象的各项费用支出，包括临时设施摊销费用及企业下属的施工、生产单位组织和管理施工生产活动所发生的费用。

　　水电施工企业的成本核算根据项目管理的实际情况，可以考虑分为自有成本与分包成本两部分进行核算。自有成本主要是为维持项目经理部生产、生活的正常进行所发生的直接费用和间接费用。分包成本主要是项目经理部的生产合作单位在施工过程中所发生的直接费用和间接费用。水电施工企业在近几年的改制过程中，有部分一线生产人员下岗分流，导致项目生产作业人员短缺，这就促使项目由生产作业型向管理型转化，多数项目形成以管理为主、引进大量的协作队伍助其完成绝大部分工作为辅的管理格局。如何管理好这些协作队伍，确保项目管理目标的实现，是摆在企业面前的新问题。可以说，现在分包项目管理水平的高低、成本核算情况的好坏，基本取决于项目经理部对协作队伍的管控力度。对协作队伍管控得好，项目部的利润就不会流失；对协作队伍管控得差，项目部就会没有利润，甚至造成项目亏损。可见，加强对协作队伍施工成本的核算与控制，是值得企业关注的一个新问题。项目中标后，为了更好地管理协作队伍，加强对分包成本的考核与控制，在确定项目预算成本及预算收入时，应考虑将预算成本分为自有成本和分包成本两部分，将预算收入分为自有收入和分包收入两部分。项目经理部由此可以按照预算，更好地控制自有成本和分包成本，分包成本比例较大的项目，控制好分包成本也就相当于控制好项目成本。

　　三、合同收入与合同费用

　　合同收入包括两部分内容：一是合同规定的初始收入，即建造承包商与客户签订的合同中最初商定的合同总金额，构成合同收入的基本内容；二是因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。合同收入并非一成不变，水电施工企业在履行合同过程中，合同规定的初始收入也有很大的变数，导致初始合同额的减少，而非增加。合同额中的计日工项目和暂定金额项目存在很大的不确定性，这也是水电施工企业确定合同预计总收入难度加大的主要原因。而因合同变更、索赔、奖励等形成的合同收入的增加或减少，在实际施工过程中更是很难预料。

　　基于以上因素，在建造成本法执行过程中，每隔一个周期有必要调整一次预计合同总收入和预计合同总成本。调整的周期可以是一季度、半年度、一年或两年，企业可以根据合同履行的实际情况确定。一般来说，中、小项目半年度调整一次、大项目一年调整一次比较适合水电施工企业现状。中、小项目建设周期短。一般为1～3年施工期，企业半年度调整一次预算后，预算基本上能真实反映水电项目经营的基本情况。大项目建设周期长。一般为3—5年施工期，企业一个年度调整一次预算后，预算基本上能够真实反映水电项目经营的基本情况。

　　合同预计总成本、预计总收入应与项目经营业绩责任书相匹配。这种匹配并非是按经营业绩责任书的各项指标反推总收入及总成本的差额即合同毛利。准确的合同预计总成本与总收入是确定经营业绩责任书的基础；合理的经营业绩责任书是考核项目成本控制好坏的尺度，两者相辅相成。一个项目的合同毛利确定了，项目的经营业绩责任书各项指标就确定了，项目的经营管理团队便有了成本控制的方向和目标，有了项目经营管理的总思路。如果一个项目确定的合同毛利与经营业绩责任书的各项指标出入过大，项目的经营管理团队就会失去完成指标的信心和动力，项目的成本控制也就失去意义。

　　参考文献：

　　[1]财政部会计司编写组：《企业会计准则讲解》，人民出版社2007年版