随着高等教育体制改革的深化，高校所处的社会环境发生了很大变化。现行高等学校会计制度，注重核算经费支出，忽视经济效益考核和教育成本核算，使高校有限的教育经费得不到合理利用，造成了教育资源的严重浪费。这与目前高校主动适应社会主义市场经济需要、优化资源配置、发展有中国特色的高等教育的要求相悖。2009年8月12日，财政部会计司下发了《高等学校会计制度（征求意见稿）的通知》（财会便[2009]62号），针对目前高等学校会计制度的改革，向社会广泛征求意见。笔者提出以下观点。

　　一、高校会计制度的主要问题

　　（一）收付实现制具有一定局限性

　　首先，收付实现制不能如实反映单位的资产和负债：高校学生欠缴的学费不作反映。少计了学校资产；固定资产只核算账面原值，不提折旧，使固定资产的账面价值与实际价值严重脱节。另外，单位发生的应付贷款、债务利息等此类已发生但尚未支付的债务未进行账务处理。这些“隐藏”的债务，容易夸大学校可支配的财务资源，造成虚假的平衡现象，给学校持续、健康运行带来隐患。其次，不能全面反映单位资金运动和工作绩效。以收付实现制为基础提供的会itN息，实际上反映的是现金的运动，而不是整个财政、事业资金的运动。有些业务如应付的工资、设备的磨损实际已经发生，但由于现金没有流动，不能在会计上得到反映。因此，按收付实现制提供的会计信息，往往不能科学地提供资金运动情况和业务运作情况，不利于业绩考核。

　　（二）会计科目体系不完善

　　现行高等学校会计制度未设置接受投资方面的总账或明细账会计科目，导致外单位投入本单位的资本无法在本单位账簿上真实完整地记录、核算和反映。

　　（三）固定资产核算存在问题

　　现行高校会计制度中，固定资产与固定基金只核算账面原值，不计提折旧，固定资产在使用过程中发生的损耗如何核算没有明确规定，这种不计提折旧的固定资产核算方法，不仅使高校的净资产反映不真实，而且使高校教育成本的核算数据不准确。

　　基建资金单独核算，造成建造与使用脱节。由于正在建造的项目价值不在学校财务反映，只有到办理竣工验收交接手续后方可登记固定资产。在实际工作中，因验收、交接等原因，经常发生基建形成的固定资产登记不及时，有的已经开始使用，但学校财务账上没有固定资产的记录，甚至出现多年不入账的情况，使高校的固定资产账目不真实，造成学校财务信息不能如实反映学校的财务状况。

　　（四）高校财务报表体系不完整

　　由于资金来源渠道不同，一直以来。高校基本建设报表与日常教育事业支出报表各自报送，单向“汇报”，互不干涉。随着高校扩招与基本建设规模扩大，高校建设资金短缺已成不争事实。在资金来源多渠道的新机制下，基建报表与高校财务报表仍单独上报而不加以合并，必将导致高校的借款资金来源与去向、基本建设等情况无法在财务报表上得以真实反映。

　　二、高校会计核算制度的完善建议

　　（一）逐步实行权责发生制计量基础

　　随着高校收入来源和支出用途的多样化，以及高校本身、政府管理部门、捐资助学的组织（个人）、社会大众对强化教育成本管理核算的要求，权责发生制将是一种必然选择。但是会计核算基础必须适应高校的特点，因此笔者认为，应借鉴美国高校会计的经验，结合我国高校情况，逐步实行权责发生制计量基础。即原则上采用权责发生制，对某些特定业务，如政府拨款、捐赠收入和奖励支出等，则采用收付实现制。具体而言，学费收入、利息支出、固定资产折旧费等运用权责发生制予以确认，而其他收入（如捐赠收入）和其他支出（如赞助支出）则按收付实现制予以确认。如在核算学费收入时，在“应收账款”科目下设置“应收学费”明细科目，并以权责发生制为基础进行会计核算。在学年初，根据录取报到的学生数确定全部的学费收入数，借记“应收账款——应收学费”，贷记“教育事业收入”。收到学费时，借记“银行存款”，贷记“应收账款一应收学费”。账上“应收账款——应收学费”借方累计发生额即是应收学费数额；贷方累计发生额即是已收学费数额，累计余额为学生欠交学费额。这样，不仅在会计上能客观地反映学校资产，还能及时、准确地掌握应收学费、已收学费和欠交学费的数据，有利于学费的及时催收。又如，贷款利息支出应在月末计提，记人相关支出及负债科目；设备折旧应在使用时摊销计入支出。不应在购入时一次性列入支出。

　　（二）统一会计核算主体

　　将基本建设会计纳入学校财务统一核算，取消“结转自筹基建”科目，在资产负债表资产类科目中增加“在建工程”科目，核算高校基建工程、安装工程、大修理工程、技术改造工程等发生的实际成本。工程分期拨款时借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“材料”等科目，工程完工时，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。这种会计处理既能满足高校的实际需要，又能保证高校会计核算体系的完整性，可以完整地反映基建项目资金的来龙去脉，防止国有资产流失。

　　（三）构建新的会计科目体系主要包括以下方面：

　　（1）增加“待摊费用”和“预提费用”科目，以便按照权责发生制的原则。正确划分当期和其他期间费用的界限，从而实现本期收入和成本配比。

　　（2）增加“应收账款”和“其他应收款”科目，取消“应收及暂付款”科目。按照现行《高等学校会计制度（试行）》的规定，应收及暂付款项是高等学校应收未收、暂时垫付或预付给有关单位或个人而形成的一种停留在结算过程中的资金，属于债权性资产。在收付实现制会计基础下，应收未收的学费、住宿费等并未纳入“应收及暂付款”科目核算。因此，有必要将应收款项和暂付款项按权责发生制原则分开核算。设置“应收账款”科目，核算高校应收未收的学杂费、住宿费、各种赔款、经营收入、科研收入及学生尚未归还的贷学金等；设置“其他应收款”科目，核算学校暂时垫付给其他有关单位或个人的各种款项。同时取消“应收及暂付款”科目。

　　（3）增设“短期借款”和“长期借款”科目，并按借款用途设置明细科目，同时取消“借入款项”科目。

　　（4）增加“累计折旧”及“固定资产清理”科目。取消“固定基金”及“专用基金——修购基金”科目。购入固定资产时，借记“固定资产”科目，贷记“银行存款”科目。计提折旧时可参照企业会计准则，采用直线法和加速折旧法，或按固定资产的类别分别测算出综合折旧率，借记“教育事业支出——折旧费”、“科研事业支出——折旧费”、“经营支出——折旧费”等科目，贷记“累计折旧”科目。并在资产负债表中固定资产科目下增设“累计折旧”科目，作为固定资产的备抵科目，用于核算固定资产的价值损耗。“固定资产清理”是资产类科目，用来核算因出售、报废和毁损等原因转人清理的固定资产净值以及在清理过程中所发生的清理费用和清理收入，借方登记固定资产转入清理的净值和清理过程中发生的费用；贷方登记收回出售固定资产的价款、残料价值和变价收入，清理完毕后应将其贷方或借方余额转入“事业基金”科目。

　　（5）增加“在建工程”科目，取消“结转自筹基建”科目。根据高校基建工程、安装工程、大修理工程、技术改造工程等发生的实际成本，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“材料”等会计科目，工程完工时，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。

　　（6）增设“实收投资”等科目，在遵守客观性原则的基础上，结合高等学校的特点，增设“实收投资”科目，用来核算外单位及个人投入的货币资金、材料、无形资产和固定资产。“实收投资”科目货方登记外来投资数，借方登记外单位投资撤回数和清算转销数，贷方余额表示接受外单位实际投资数。收到投资时，借记“银行存款”、“材料”、“无形资产”、“固定资产”等，贷记“实收投资”，给予投资回报时，因为是净资产的减少，可在结余分配中直接反映，借记“结余分配”，贷记“银行存款”。由于投入单位投入的目的只是为了得到收益，并无参与管理高校事务的要求权，因而投资者的其他剩余权益没有必要像企业会计般详细反映。投资单位撤走投资时，借记“实收投资”，贷记“银行存款”、“固定资产”等。

　　（四）完善财务报告制度补充财务会计报表的内容，增加现金流量表。随着我国教育体制和经济体制改革的不断深入，高等学校已逐步转变成为面向社会、自主办学的事业法人。因此，高校势必要在与政府教育主管部门、财政部门、公司企业、银行及社会团体等社会经济组织，或与个人的经济交往活动中自行承担有关的经济责任，并有义务向有关各方提供必要的会计信息。这些投资主体需要了解高校现金及现金等价物的流入、流出和结余情况，以便制定合理的经济决策。