摘 要：文章对完善会计理论体系的环境因素做了分析，对会计理论体系创新和完善的具体方面进行了论述。

　　关键词：会计理论体系；创新；完善；环境因素；具体方面

　　会计理论体系也称为会计理论结构，是由会计理论的各种要素相互联系、相互制约而形成的有机整体。会计理论体系体现了各种会计理论之间的逻辑依存关系，一个完整的会计理论体系将有助于我们全面系统的认识会计的本质与会计发展的规律，从而使我们更好地解决会计实务中出现的新情况、新问题；同时一个完整的会计理论体系也为我们进一步开拓新的会计理论研究领域提供了坚实的理论基础。所以如何完善中国特色的会计理论体系，将关系到我国会计理论与实务的发展与完善。

　　一、新世纪会计理论体系面临的新挑战

　　21世纪是知识经济时代，生产力要素将主要由资本、劳动力转化为知识和人才，知识和人才将成为推动生产力发展和社会前进的主要动力。这种生产要素的转化必然带来会计环境的变化，也必然对会计提出了新的目标、新的任务、新的要求。

　　首先我们来分析一下会计面临的客观环境的主要特点：（1）主体多元化。随着经济全球化及市场国际化，我国经济结构将产生主体多元化，那就是不仅有国营经济，还有中外合资经济、个体私营经济以及外商投资经济等，这样一来，经济结构主体多元化带来的利益冲突将日益突出，竞争将日趋激烈；（2）金融市场化。由于金融市场化必然带来金融市场全球化，金融资产将成为最重要的经营资产，金融市场将成为最有活力的市场；（3）市场信息化。人类社会进入信息时代，信息技术创新不仅产生了信息产品、信息市场，而且使任何经济都离不开信息。尤其是市场运行更不能离开信息；（4）人力资本化。伴随知识经济、技术经济、信息经济时代的到来，人在生产要素中的作用日益重要。人不仅是生产者，而且是财富创造者，人力已成为宝贵财富。但人力必须是具有知识的人力，所以学习知识、更新知识、创新知识十分必要；（5）经营形式多样化。随着企业资本经营社会化、市场化，企业经营形式必然多样化，企业不得不在更大规模和更合理的结构上经营，为此，企业形式将逐步向公司化、集团化、股份化推进，这就必然带来企业管理方式的深刻变革，即管理思想、管理观念、管理方法、管理内容的重大变革；（6）计算机网络化。迎合全球经济一体化、信息化的浪潮，任何单位和部门都将全面启用计算机网络技术，电子化、信息化高潮，将促使社会经济的运行方式、结构和管理模式发生深刻变化。

　　从以上对目前会计环境新特点分析，我们会发现会计环境的新变化必然对传统会计理论体系提出了一系列新的问题；我国传统会计理论和方法是以物质和货币为对象，它所反映的资产内容狭窄、产权观念陈旧，特别是对人力资源的经济价值认识不足，人才智力投入仅作为企业的一项成本费用或作为一项无形资产简单地予以反映，这些理论和方法在传统经济时代，有其存在的客观性。但进入21世纪的知识经济时代，人力资源，尤其是人才智力资源对社会经济发展的影响愈来愈大，因此，迫切需要建立以人力资本为中心的会计理论与方法创新体系，以充实填补现行会计理论体系的内容及空白。

　　二、会计理论体系创新与完善的具体方面

　　1.会计目标理论。会计目标是会计理论体系的基础，整个会计理论体系和会计实务都是建立在会计目标的基础上。会计目标主要明确为什么要提供会计信息，向谁提供会计信息，提供哪些会计信息等问题。在知识经济时代，知识作为企业的全新资本，作为关键性、主导性的生产要素进入经济发展领域，企业经济效益的提高越来越依赖知识和创新。因此，会计目标应主要转为：关心企业人力资本拥有量及其能力的增长，反映企业人力资源价值量的大小，体现人力资源在国民经济中的重要作用。

　　2.会计权益理论。传统的权益理论有业主权益理论、企业主体理论、剩余权益理论等，所有这些权益理论都是建立在财务资本至上的理论基础上。而进入知识经济时代，知识资本的市价相对于财务资本的市价上升，原来以财务资本至上的地位要被人力资本、知识资本所取代，这种变化改变着企业财务资本所有者与人力资本所有者的相对地位关系。因此，人力资本所有者权益也应纳入企业产权的主体范畴，对其所有者权益也应纳入财务会计核算体系。

　　3.会计准则理论。会计准则是进行会计核算必须遵循的规则。会计准则是随着会计反映内容的变化而变化的。在知识经济条件下产生了新的会计要素、新的核算内容，例如人力资源价值如何确认、计量，如何纳入财务会计核算体系，已提到重要议事日程。

　　4.会计假设理论。会计假设是会计理论和实务的基础，是会计核算的前提条件，但这些前提条件随着客观环境的变化，会计假设必须作相应的变化。因此，对会计期间的改革，应变定期为随期或实期，划小会计期间，随时动态地反映会计信息，掌握会计资料，更好地为经济决策服务。持续经营假设，由于新技术革命带来企业间竞争的加剧，企业随时有破产、清算、兼并的可能。货币计量假设，单纯用货币计量越来越不能满足信息使用者的要求，希望能提供更多的面向未来的有用的、非货币信息，如绩效评价仅仅靠货币计量是不够的，还需要非货币计量。

　　5.会计要素理论。面对错综复杂的会计核算内容必须进行科学的划分，会计要素就是对会计对象的具体内容所作的最基本的划分。传统会计确认资产、负债、所有者权益（劳动所有者权益、投资所有者权益）、收入、成本费用、利润六大要素。从传统会计来说，这六大要素符合传统会计核算的要求，适合工业经济时代会计核算的需要。但是进入知识经济时代，会计核算的内容发生了根本性的变化，企业的人力资产、知识资产在企业资产中的比例不断上升，财务资产的比例不断下降，为构建以人力资本为中心的会计理论与方法创新体系，仍然使用六个要素，但内容是以人力资本为主，以反映知识经济时代会计理论及方法的创新体系，将企业人力资本纳入企业产权主体的范围，以形成完整的财务会计核算体系。

　　6.会计平衡理论。知识经济时代，会计平衡公式应当体现两方面的内容：一是全面反映知识经济时代企业所拥有或控制的经济资源及其变化；二是恰当的反映知识经济时代企业产权制度及其特征，根据这个内容，将传统会计的平衡公式“资产=负债+所有者权益”，改为“资产=负债+投资所有者权益+劳动所有者权益”或“资产=所有者权益”。资产反映企业所拥有或控制的各种经济资源，包括财务资产、人力资产和知识资产；权益代表利益相关者的合作权益或共同的所有权益，包括股东权益、债权者权益、人力资本的权益和尚未明确主体的未定权益。

　　7.会计核算理论。当人力资源作为企业的资产后，随着会计平衡公式的改变，会计的基本内容也将发生变化，传统的会计概念、会计核算体系也将发生变化。以人力资本为中心的会计核算体系的改革，必然带来以下方面的变化：现行会计核算应从有形资产向人力资产和知识资产转移；投资方案的效益评价应从财务效益向全方位效益和社会资产转变；对经营成果的计算重点应由利润计算向增值计算发展转化；在利益分配上应将由现在的按劳分配和按资分配改为按知识分配，即按贡献大小和创造增值大小进行分配。

　　8.会计资产确认理论。资产的确认应以资产的本质特性来加以确认。进入知识经济时代，有必要把知识资产从无形资产中分离出来，成为单独的一块。人力资产就是将人力资源资本化为会计资产加以确认。人力资源作为资产加以确认的理由：一是资产的本质是未来经济利益，而人力资源正日益成为企业未来经济利益的主要源泉；二是资产是企业拥有或控制的，人力资源虽然不是企业所拥有，但企业是可以控制的；三是资产是可以计量的，而人力资源具有可计量性的特征。因此，应对人力资源资本化，并作为会计资产加以确认、计量、记录与报告。知识经济时代，会计确认的范围应从货币信息扩展到非货币信息，应从确认过去延伸到对未来的确认。

　　9.会计资产计量理论。传统会计中，资产的计量方法都是采用历史成本法，这种计量方法能反映实物资产的价值，也能反映人力资产的价值。人力资源也象其他经济资源一样，其资本化的前提是商品化和市场化。人力资源符合资产的特性。在人力资源形成、使用和产出效益过程中，可以用货币来计量。比如人力资源投资、使用会发生投资成本、使用成本，人力资源使用后产生的效益，反映企业利润的增加，这些不仅可用货币计量，而且可按历史成本进行核算，反映人力资产当期的价值量。当期的价值量可反映当期所产出的效益，同时也是研究未来价值的基础。反映期的价值并不排斥未来价值，未来价值一般只能用于预测决策，不能用于核算，不能衡量当前企业人力资源价值的大小。而人力资源的价值必须通过财务会计计量出来，并进行财务会计核算，以反映企业全部资产价值。

　　10.会计资产记录理论。进入知识经济时代，对会计记录的内容、范围必须作出明确的规定和规范，以使会计记录内容完整无缺，特点是将长期没有反映的人力资产和知识资产价值正确地反映出来，以表明企业的人才知识水平、技术能力和技术成果。以资投资者、债权者以及有关方面对企业进行全面了解，为投资决策提供科学依据。

　　11.会计资产效益理论。企业的收益是人力资产与物力资产共同使用的结果，应当共同分享剩余价值。目前，在财务会计中，要求资产的计价一般是以历史成本为基础。资产价值构成一般以投入成本为基础，再考虑新增值的影响，人力资产价值的构成应与之相对应，既要考虑投入成本，又要考虑人力资产产生的新增价值。

　　12.会计资产报告理论。在知识经济条件下，会计报告的改革应从以下四个方面进行：一是重构会计报告体系。会计报告体系应由通用会计报表系统和专用会计报表系统组成，实时报告与定期报告相结合；二是丰富会计报告的内容。由于人力资产的资本化，在会计报告反映的内容上应反映人力资产的情况和人力资本取得的效果；三是改革编报时间。传统企业会计报告的编报时间是定期的，是一种间隔时间相等的报告制度，但由于知识经济时代，新技术发展迅猛，知识更新周期短，应改变等距报告为实时和随时报告，根据需要随时提供会计报告资料；四是改革报告传递方式，充分利用现代化的网络技术与信息技术传递会计报告，实现会计报告信息网络化，使会计信息更好地有效地为信息使用者服务。五是增加经营和财务预测信息报告的内容，提供更多有预测性、前瞻性的信息。做到在现行计量属性基础上，增加其他现行价值信息和非价值信息。如人力知识价值信息等，提高会计报告决策的有用性和有效性。

　　总之，要使我国的会计理论体系保持与时俱进的特征，就必须深化会计理论的研究，使会计理论体系不断发展完善。