根据《企业所得税法实施条例》第四十四条规定，财政部、国家税务总局发布《关于部分行业广告费和业务宣传费税前扣除政策的通知》（财税[2009]72号），补充、完善了《企业所得税法》以及《企业所得税法实施条例》中关于广告费的扣除政策，明确了化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）、烟草企业不同行业扣除标准，从而便于企业操作。对于企业发生的广告费和业务宣传费支出，现行税法和企业会计准则间存在差异。

　　一、广告费与业务宣传费的税务处理

　　一是区分新旧规定、把握广告费和业务宣传费扣除标准。新法广告费和业务宣传费扣除标准提高，分类减少。《企业所得税法实施条例》第四十四条规定：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。新法统一了广告费的扣除标准，改变了以前各种类型企业广告费用扣除比例。此外，财税[2009]72号补充规定，（1）对化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。（2）烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出，一律不得在计算应纳税所得额时扣除。财税[2009]72号的执行期间为2008年1月1日起至2010年12月31日。

　　旧法广告费扣除标准较低，除了一般规定，又细分6类行业。对广告费的基本规定为，纳税人每一年度通过媒体发布广告发生的广告费用支出，不超过销售（营业）收入2%的，可据实扣除，超过部分可无限期向以后纳税年度结转。以下几种特殊情况需要注意：（1）食品（包括保健品、饮料）、日化、家电、通信、软件开发、集成电路、房地产开发、体育文化、家具建材商城，以及服装生产企业等，扣除比例为8%。（2）从事软件开发、集成电路制造及其他业务的高新技术企业、互联网站，从事高新技术创业投资的风险投资企业，自登记成立之日起5个纳税年度内，经主管税务机关审核，广告支出可据实扣除。超过5年以上的，按8%的比例扣除。（3）粮食类白酒广告费不得在税前扣除。（4）电信企业实际发生的广告费和业务宣传费，可按主营业务收入的8，5%在企业所得税前合并计算扣除。（5）金融企业的广告费、业务宣传费、业务招待费的税前扣除，按国税函[2003]1147号文件的原则执行。（6）制药企业的扣除标准为25%。（7）总机构集中支付的广告费扣除限额的计算方法为：以经批准合并（汇总）纳税成员企业汇总的销售（营业）收入按规定标准计算出的广告费扣除限额，减去各汇总纳税成员企业已按照规定标准实际扣除的广告费，其余额作为总机构集中支付的广告费扣除限额。（8）纳税人因行业等特殊原因确实需要提高广告费扣除比例的，须报国家税务总局批准。

　　二是广告费与业务宣传费扣除标准合并，不再执行2个比例。旧法分广告费2%与业务宣传费5‰不同扣除标准，在广告费方面的基本规定为，纳税人每一年度通过媒体发布广告发生的广告费用支出，不超过销售（营业）收入2%的，可据实扣除；在业务宣传费方面规定，纳税人每一纳税年度发生的业务宣传费（包括未通过媒体的广告性支出），在不超过销售（营业）收入5‰的范围内，可据实扣除。超过5‰的部分当年不得扣除。以后年度也不得扣除。

　　新法广告费和业务宣传费合并执行统一的标准。新《企业所得税法》打破了原有的不同行业、不同经济性质企业的广告费和业务宣传费税前扣除政策不统一的局面，规定企业每一纳税年度发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出合并计算，这项政策的调整除了特殊行业外使不同企业之间的竞争环境更加公平，在税收征管中也更加容易操作，

　　三是理清广告费与赞助支出（非广告性质支出）的扣除条件。广告费与赞助支出扣除政策不同。《实施条例》第四十四条规定，符合条件的广告费支出允许在企业所得税前扣除。广告费是否符合形式要件，《企业所得税税前扣除办法》（国税发[2000]84号）规定，纳税人申报扣除的广告费支出，必须符合下列条件：（1）广告是通过经工商部门批准的专门机构制作的；（2）已实际支付费用。并已取得相应发票；（3）通过一定的媒体传播。《实施条例》第五十四条规定：企业所得税法第十条所称不允许企业所得税前扣除的赞助支出，是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。

　　四是找准基数、准确计算扣除数额。企业所得税法的广告费和业务宣传费计算基数是销售（营业）收入额。《国家税务总局关于印发（企业所得税年度纳税申报表）的通知》（国税发[2008]101号）进一步明确，根据附表一中《收入明细表》填报说明，第1行“销售（营业）收人合计”：金额为本表第2+13行，即“销售（营业）收入合计：主营业务收入+视同销售收入。”本行数据作为计算业务招待费、广告费和业务宣传费支出扣除限额的计算基数。第2行“营业收入合计”：金额为本表第3+8行。即等于“主营业务收入+其他业务收入。”第3至7行“主营业务收入”：根据不同行业的业务性质分别填报纳税人在会计核算中的主营业务收入。对主要从事对外投资的纳税人，其投资所得就是主营业务收入。第8至12行：按照会计核算中“其他业务收入”的具体业务性质分别填报。第13至16行：填报“视同销售的收入”。视同销售是指会计上不作为销售核算，而在税收上作为销售、确认收入计缴税金的销售货物、转让财产或提供劳务的行为。

　　此外，还要关注户外广告位租用费的税前扣除。部分公司因业务推广需要，与公交车、广告牌等户外广告位所有者签订租赁协议，并根据宣传内容交由广告公司制作广告画面，这些费用是按照经营租赁费扣除，还是按照广告费扣除？根据国家税务总局《关于印发（营业税税目注释（试行稿））的通知》（国税发[1993]149号）第七项的规定，服务业是指利用设备、工具、场所、信息或技能为社会提供服务的业务。本税目的征收范围包括：代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业、其他服务业。租赁业是指在约定的时间内将场地、房屋、物品、设备或设施等转让他人使用的业务。广告业是指利用图书、报纸、杂志、广播、电视、电影、幻灯、路牌、招贴、橱窗、霓虹灯、灯箱等形式为介绍商品、经营服务项目、文体节目或通告、声明等事项进行宣传和提供相关服务的业务。从费用发生的根源和性质上讲，一般的经营租赁侧重于租赁物本身直接使用，广告位的租赁中租赁物是广告宣传内容的载体，租赁者不直接使用租赁物本身。广告位的租赁费实质是广告费，应按广告宣传费的税收规定在企业所得税税前扣除。

　　二、广告费与业务宣传费的会计处理

　　从税法规定看，企业发生的广告费与业务宣传费有其特殊之处，表面上是限额扣除规定，实际采取的是允许税前全额扣除政策，只是在扣除时间上作了相应递延，可以在以后年度无限期转回，因此会计处理不同于其他费用的扣除。根据《企业会计准则--应用指南》，广告费应作为期间费用归入“销售费用”科目核算，在税前全部列支，期末转入“本年利润”科目借方，作为会计利润的抵减额，计入当期损益。《企业会计准则--应用指南》中取消了“预提费用”和“待摊费用”两个科目，对于广告费用不得预提和待摊。企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，超过部分准予在以后纳税年度结转扣除。该类费用在发生时按照会计准则规定即计人当期损益，不形成资产负债表中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础，两者之间的差异，属于《企业会计准则第18号--所得税》规定的暂时性差异。所得税会计应采用资产负债表债务法，并采用一些新的会计科目进行会计核算，如“递延所得税资产”、“递延所得税负债”、“应交税费”、“所得税费用”科目。

　　[例]振兴医药制造有限公司2009年“主营业务收入”科目贷方发生额为2000万元，“其他业务收入”科目贷方发生额为700万元，非货币性资产交换视同销售收入为300万元，“营业外收入”中非货币性资产交换收益100万元、债务重组收益50万元，广告宣传费支出940万元，会计利润100万元，企业所得税税率适用25%，所得税会计处理采用资产负债表债务法（假设无其他纳税调整事项）。

　　（1）2009年广告宣传费计提基数为3000万元（2000+700+300）；“营业外收入”中的非货币性资产交换收益100万元和债务重组收益50万元不属于销售（营业）收入额，因此不计人基数。

　　（2）广告宣传费税前允许列支数。根据财税[2009]72号医药制造企业广告费扣除为收入的30%，扣除限额为900万元（3000×30%），实际发生940万元，形成40万元可抵扣暂时性差异，登入备查账簿中。

　　（3）递延所得税资产（发生额）。该广告宣传费支出因按照会计准则规定在发生时已计入当期损益，不体现为期末资产负债表中的资产，如果将其视为资产，其账面价值为0。因按照税法规定，该类支出税前列支有一定的标准限制，当期可予税前扣除900万元。当期未予税前扣除的40万元可以向以后年度结转，其计税基础为40万元。该项资产的账面价值0与其计税基础40）7元之间产生了40万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间可减少企业的应纳税所得额。为可抵扣暂时性差异，符合确认条件时，应确认相关的递延所得税资产10万元（40×25%）。

　　（4）应交所得税为35万元[（100+40）×25%]。会计处理为：

　　借：所得税费用 250000

　　　　递延所得税资产（广告费项目） 100000

　　　　贷：应交税费--应交所得税 350000