我是一家生产乳化炸药企业的财务负责人。近日，我市地税局稽查局在对我公司进行2003年度和2004年度企业所得税专项检查时，对我公司两个年度的企业所得税核算和申报情况提出了两方面的问题。
第一个问题是，我公司在2003年初开始研发的乳化炸药防暴生产技术，在2003年当年的研发支出就达470万元，在2004年度发生的研发支出达 502万元。我们按照《企业财务制度》第四十五条的规定，将这些研发费用均直接记入当年的费用，而将在2004年度因申请发明专利发生的注册费等48万元则记入了我公司的无形资产。然而，我市地税局稽查局的税务干部却认为，我公司已经取得了乳化炸药的产品发明专利证书，就应该将所有的研发费用全部转入企业的无形资产，而不能直接在缴纳企业所得税前进行扣除。
可是，《企业会计制度》第四十五条规定：“自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按依法取得时发生的注册费、聘请律师费等费用，作为无形资产的实际成本。在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。”难道我们执行的《企业会计制度》错了？
第二个问题是，2004年10月，我公司因为当时的资金较为紧张，便与我市工商银行签订了一份贴现协议，即我公司以本市一家煤矿企业满一年后应支付给我公司的乳化炸药货款800万元向工商银行贴现取得现款740万元。因当时没有冲减我公司对这家煤矿的应收账款，所以我公司在年底计提坏账准备金时，提取坏账准备金的基数便理所当然的包含了这800万元的应收账款。可我市地税局稽查局的税务干部却认为：既然我公司已将该笔应收账款在工商银行进行贴现，则应该冲减我公司的应收账款，年底计提坏账准备金时就应该减少计提基数，应少提坏账准备金4万元。因此，他们要核增我公司2004年度4万元的应纳税所得额。请问，我市地税局稽查局这样处理正确吗？
春雷科化公司 王名胜
答：首先，根据《企业所得税暂行条例实施细则》第二十九条第二款的规定，作为纳税人可以长期使用并能给纳税人带来长期经济效益的产品发明专利权，应该属于纳税人的无形资产的一种。那么，作为纳税人的无形资产，纳税人应该如何核算呢？根据《企业所得税暂行条例》第七条第（二）项和《企业所得税暂行条例实施细则》第三十二条第二款的规定，纳税人自行开发并且依法申请取得的无形资产，应按照开发过程中的实际支出计价；无形资产的受让、开发支出应当资本化，不得作为纳税人的成本、费用；同时，依照《企业所得税暂行条例实施细则》第三十三条的规定，无形资产应当采取直线法摊销。受让或投资的无形资产，法律和合同或者企业申请书分别规定有效期限和受益期限的，按法定有效期限与合同或企业申请书中规定的受益年限孰短原则摊销；法律没有规定使用年限的，按照合同或者企业申请书的受益年限摊销；法律和合同或者企业申请书没有规定使用年限的，或者自行开发的无形资产，摊销期限不得少于10年。另外，根据《专利法》第四十二条的规定，发明专利权的有效使用期限是20年。因此，根据税法及相关法律的规定，你公司因研发、申请产品发明专利权而发生的各种支出均应该作为企业无形资产的成本，在发明专利权的有效使用期20年间均匀摊销。根据《企业所得税暂行条例》第九条的规定，纳税人在计算应纳税所得额时，其财务、会计处理办法同国家有关税收的规定有抵触的，应当依照国家有关税收的规定计算纳税。所以，你们在执行《企业会计制度》第四十五条，并同《企业所得税暂行条例实施细则》的有关规定相抵触时，则应当按照《企业所得税暂行条例实施细则》的有关规定执行，而不能按照《企业会计制度》办理。因此，你市地税局稽查局要将你公司在2003 年度税前列入费用的发明专利权研发费470万元、2004年度税前列入费用的发明专利权研发费502万元进行核增应纳税所得额是正确的。
对于第二个问题，我们先来看一下有关坏账准备金提取的税收方面的规定。根据《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发[2003]45号）第八条和第十一条的规定，自2003年1月1日起，允许企业计提坏账准备金的范围按《企业会计制度》的规定执行。那么，对于用应收债权向银行进行贴现的应收账款能否计提坏账准备金的问题，《企业会计制度》又是怎样规定的呢？根据财政部《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（四）的通知》和《关于印发〈关于企业与银行等金融机构之间从事应收债权融资等有关业务会计处理的暂行规定〉的通知》（财会[2003]14号）第三条的规定，企业在销售商品、提供劳务以后，以取得的应收账款等应收债权向银行等金融机构申请贴现，如企业与银行等金融机构签订的协议中规定，在贴现的应收债权到期，债务人未按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行等金融机构还款的责任。根据实质重于形式的原则，该类协议从实质上看，与所贴现应收债权有关的风险和报酬并未转移，应收债权可能产生的风险仍由申请贴现的企业承担，属于以应收债权为质押取得的借款，申请贴现的企业应按照以应收债权为质押取得借款的规定进行会计处理，不应冲减用于贴现的应收债权的账面价值。申请贴现的企业应根据债务单位的情况，按照《企业会计制度》的规定合理计提与用于贴现的应收债权相关的坏账准备；如果企业将其按照销售商品、提供劳务相关的销售合同所产生的应收债权出售给银行等金融机构，根据企业、债务人及银行之间的协议不负有追索权的，即在所售应收债权到期无法收回时，银行等金融机构不能够向出售应收债权的企业进行追偿，所售应收债权的风险完全由银行等金融机构承担的情况下，企业应按与银行等金融机构达成的协议，冲减“应收账款”科目。也就是说，企业以应收债权向银行进行贴现时，凡风险未发生转移的，则企业“应收账款”不应冲减；凡风险发生转移的，则企业必须冲减其“应收账款”。由于你在来信中没有说明你公司在以应收债权进行贴现时，你公司与工商银行签订的合同对应收债权的风险是如何规定的，所以我们不好直接回答你们应否冲减“应收账款”。不过，只要你们对照以上规定，便不难知道你们应否冲减2004年度的应收账款了，从而确定你们坏账准备金提取是否正确了。
