对《企业会计制度》中两个创新问题的探讨

　　一、会计计量方面的创新——计提资产减值准备
 
　　《国际会计准则》第36号规定：“如果资产的账面金额超过了使用或销售而收回的价值……该资产应视为已经减值，本准则要求企业确认资产减值损失。”美国财务会计准则委员会第121号准则公告也作出了类似规定。而我国的《企业会计制度》在借鉴国际惯例的基础上，结合我国会计实践的具体情况，形成了具有我国特色的资产减值准备制度。我们可以从以下不同的角度来探讨我国的资产减值准备制度。 

　　(一)从会计信息质量特征的角度来看。美国财务会计准则委员会将会计信息的质量特征描述为:相关性和可靠性。如何保证会计信息的相关性和可靠性，是制定会计政策的一个基本问题。在资产计量上，西方主要存在两种流行的观点:一种是经营责任观；另一种是决策有用观；在第一种观点下，要求资产的计量结果应尽可能地客观、可靠，有助于反映和交待有关各方的经营责任及其履行情况，在这种观点下，资产的计量倾向于采用历史成本。在第二种观点下，要求资产的计量结果与经营决策相关(即应具有较强的相关性)，因而在现实中多倾向于采用现时成本。在我国现代企业制度建立的过程中，上市公司成了现代企业的主流，广大的投资者和债权人更加关心的是会计信息的决策有用性，我国的资产减值准备制度正是适应上述目标而产生的。我国当前的会计制度规定的资产计价标准有：市价、可变现净值、可回收金额等几种，将这些计价标准运用于资产减值准备制度，对于提高会计信息的相关性，提高广大信息使用者的满意程度，具有重要意义。 

　　(二)从资产定义的角度来看。美国财务会计准则委员会对资产的定义是：“指可能的未来经济利益，它是特定个体从已经发生的交易或事项所取得的或加以控制的。”而我国这次出台的《企业会计制度》将资产定义为：“过去的交易、事项形成的，并由企业拥有或控制的经营资源，该资源会为企业带来经济利益。从以上两个定义可以看出：对一个持续经营的企业来讲，持有资产的目的就是为了获得未来的经济利益。从这个意义上讲，资产应该采用反映未来经济利益的属性来计量。随着市场价格的不断变化，历史成本除反映过去交易的金额外，对反映资产的未来现金流量是苍白无力的，对信息的使用者也没有实际利用价值可言。采用计提资产减值准备制度，用反映未来现金流量的计量属性来代替历史成本，不仅符合企业持有资产的目的，也有利于企业决策者的决策。 
  
　　(三)从国有资产保值增值的角度看。目前，国有企业还是我国国民经济的主体，但近年来，许多国有企业为了粉饰政绩，对陈旧过时的国有资产不管不问，利用历史成本来掩饰某利润背后的巨额亏损。实行资产减值准备制度，在短期内，必然会使国有资产的总量金额大大减少。有人会问:这是否意味着国有资产的流失?笔者认为，答案是否定的。我们应该采取实事求是的态度，将那些长久以来形成的国有资产损失揭露出来。只有把这些潜在损失揭示出来，我们才能采取正确的对策，加强国有资产的管理。因此，实施资产减值准备制度，正是确保国有资产安全完整，提高国有资产运营效益的需要。 

　　二、财务报告方面的创新——分部财务报告 

　　分部揭示会计信息起源于60年代西方国家企业兼并和跨国公司兴起的浪潮。企业规模的扩大必然导致企业的多角化经营，综合反映的财务报告信息越来越不能满足信息使用者的需求，因此，分部财务报告开始受到人们的关注。而我国在建立社会主义市场经济和国企改革的今天，企业正走向集团化和规模化，分部制定财务报告也势在必行。 

　　(一)分部财务报告与会计信息的质量特征。首先，从相关性的角度来讲，企业的股东和债权人关心的是企业的未来现金流量和获利能力。一个大规模的企业往往要跨多个行业和多个地区进行经营，各个行业和地区的获利能力、前景、机会、风险差别很大，不同的信息使用者对这些分行业、分地区的会计信息有不同的需要，而综合财务报告却隐匿了这些重要的信息。因此，分部报告所提供的信息与不同的信息使用者的决策密切相关，具有更强的相关性。其次，从可靠性的角度来讲，我国会计制度要求同时编制综合性财务报告和分部财务报告，分部财务信息是对综合财务信息的补充和完善，形成一个完整的会计信息系统。同时，综合信息和分部信息之间可以相互验证，则大大提高了会计信息的可靠性。 
   
　　(二)分部报告信息揭示模式的选择。采用什么样的模式来揭示信息是分部报告的基础，从理论上讲，应根据不同的风险和机会来划分各个分部，但这种做法带有很大的主观性。所以我国会计制度借鉴国际上通用的模式，将其划分为行业分部和地区分部，并且规定：“企业应根据本企业的具体情况，制定适合于本企业的业务分部、地区分部的分部原则，并且一贯性地遵循这一原则。”但笔者认为，企业不应该一味地追求行业分部和地区分部等量地信息揭示模式，而应该根据企业实际情况选择信息揭示模式，当企业的主要风险和报酬来源于行业差异时，就应该选择以行业分部为主的揭示模式，而当这种风险和报酬来源于地区差异时，就应该选择以地区分部为主的信息揭示模式。 

　　(三)分部报告的编制是否符合成本效益原则。有人认为，分部报告的编制成本会超过其提供信息的效用，从而不符合成本效益原则，笔者认为，这种观点有失偏颇，原因有三:其一，许多企业出于内部管理的需要，平时已经按行业或地区进行了一些预算，为编制分部报告打下了一定基础；其二，由于当前世界已进入电子信息时代，电子计算机的广泛应用使得分部报告的编制成本大大降低；其三，分部信息的效益不仅仅是对信息使用者而言，而是针对整个社会面言。从短期看，这种信息的效益可能不是很大，但从长期来看，它的社会效益是远远大于成本的。