会计规范中对固定资产核算的规定之差异

    为了规范企业的会计核算工作，提高会计信息的质量，财政部于2000年12月29日正式颁布了《企业会计制度》（以下简称《制度》），并于2001年1月1日起在股份有限公司范围内执行。为了进一步规范固定资产的会计核算，财政部于2001年11月9日正式颁布了《企业会计准则———固定资产》（以下简称《准则》），并于2002年1月1日起在股份有限公司范围内施行，同时鼓励在其它企业施行。现就《制度》与《准则》中有关固定资产核算的规定做一比较。

    一固定资产的定义不同

    《制度》中将固定资产定义为“指企业使用期限超过1年的房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其它与生产、经营有关的设备、器具、工具等。不属于生产经营的主要设备物品，单位价值在2000元以上，并且使用年限超过2年的，也应作为固定资产。”《准则》的定义为“指同时具有以下特征的有形资产：（1）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；（2）使用年限超过1年；（3）单位价值较高。”由以上两个定义对比可以看出，《准则》在强调持有固定资产的目的和具有实物形态这两个基本特征外，还强调了固定资产的使用年限超过1年和单位价值较高这两个特征。由于不同行业以及同行业的不同企业，其经营方式、资产规模及其资产管理方式往往存在较大差别，如果强制要求所有企业执行同样的固定资产价值判断标准（比如，单位价值2000元以上），既不切合实际，也不利于真实地反映企业固定资产信息，因此《准则》未给出固定资产的价值判断标准，这符合国际会计惯例，也符合我国会计改革的思路，在实务中，企业应根据不同固定资产的性质和消耗方式，结合本企业的经营管理特点，具体确定固定资产的价值判断标准。

    二固定资产确认条件的差异

    《制度》中规定企业应当根据固定资产定义来确认。《准则》中规定除符合固定资产定义外，还需要符合以下两个条件：（1）该固定资产包含的经济利益很可能流入企业。（2）该固定资产的成本能够可靠地计量。《准则》中上述规定明确了企业在对固定资产进行确认时，应当按照固定资产定义和确认条件，考虑企业的具体情况加以判断。固定资产属于资产中的重要一类，资产最为重要的特征是预期会给企业带来经济利益，因此，对固定资产的确认，关键是需要判断其所包含的经济利益是否很有可能流入企业，只有某一固定资产包含的经济利益很有可能流入企业，并同时满足固定资产确认的其它条件，那么企业应将其确认为固定资产；成本能够可靠计量，也是资产确认的一项基本条件，固定资产作为企业资产的重要组成部分，要予以确认，其为取得该固定资产而发生的支出也必须能够确切地计量或合理地估计。如果固定资产的成本能够可靠地计量，并同时满足其它确认条件，才能将其作为固定资产在会计报表中加以确认。所以《准则》中对固定资产确认的这两个条件进行明确。

    三固定资产的初始计量不同

    《制度》中对外购固定资产、自行建造固定资产、投资者投入的固定资产、融资租入固定资产、改扩建固定资产、债务重组取得的固定资产、非货币交易换入固定资产、接受捐赠的固定资产、盘盈固定资产、无偿调入的固定资产的初始计量做了规定。《准则》中对外购固定资产、自行建造固定资产、投资者投入的固定资产、融资租入固定资产、债务重组取得的固定资产、非货币交易换入固定资产、接受捐赠的固定资产、盘盈固定资产的初始计量做了规定。《准则》中初始计量部分对改扩建与无偿调入两个途径来源的固定资产的计量没有明确规定，而是将改扩建作为固定资产后续支出单独规定，因为企业的固定资产投入使用后，为了适应新技术发展的需要，或者为维护或提高固定资产的使用效能，往往需要对现有固定资产进行维护、改建、扩建或改良，《准则》规定如果这些支出增强了固定资产获取未来经济利益的能力，提高了固定资产的性能，应将该维护、改建或改良的支出（即后续支出）计入固定资产的账面价值，否则，应将其费用化，计入发生当期的损益。与《制度》相比较，《准则》不再将固定资产的后续支出简单地划分为固定资产改扩建、固定资产改良、固定资产大修理、固定资产中小修理，而是注重后续支出的经济实质，体现实质重于形式的原则。

    四固定资产的折旧核算的不同

    （一）固定资产折旧的范围

    《制度》规定，下列固定资产应当计提折旧：房屋和建筑物；在用的机器设备、仪器仪表、运输工具、工具器具；季节性停用、大修理停用的固定资产；融资租入和以经营租赁方式租出的固定资产。下列固定资产不计提折旧：房屋、建筑物以外的末使用、不需用固定资产；以经营租赁方式租入的固定资产；已提足折旧继续使用的固定资产；按规定单独估价作为固定资产入账的土地。《准则》规定，除下列情况外，都应计提折旧：第一，已提足折旧仍继续使用的固定资产。第二，按照规定单独估价作为固定资产入账的土地。与《制度》相比，《准则》扩大了固定资产计提折旧的范围，将以前不计提折旧的“未使用、不需用的固定资产”也纳入折旧计提范围。这有利于促使企业充分利用固定资产，及时处置不需用的固定资产。

    （二）固定资产预计使用年限的确定

    《制度》规定企业应当根据固定资产的性质和消耗方式合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值。《准则》规定企业应当根据固定资产的性质和消耗方式合理地确定固定资产的预计使用年限和预计净残值。企业在确定固定资产的使用寿命时，主要应当考虑下列因素：（1）该资产的预计生产能力或实物产量；（2）该资产的有形损耗，如设备使用中发生磨损、房屋建筑物受到自然侵蚀等；（3）该资产的无形损耗，如因新技术的出现而使现有的技术水平相对陈旧、市场需求变化使产品过时等；（4）有关资产使用的法律或者类似的限制。另《准则》规定了企业应当定期对固定资产的使用寿命进行复核。与《制度》相比，《准则》明确了确定固定资产预计使用年限时主要应考虑的因素，用以指导会计实践工作；增加了固定资产使用寿命的复核内容。

    五固定资产的减值与披露方面的差异

    （一）固定资产减值

    《制度》只规定企业的固定资产应当在期末时按照账面价值与可收回金额孰低计量，对可收回金额低于账面价值的差额，应当计提固定资产减值准备。《准则》从固定资产减值的判断标准、固定资产减值损失的确认、已确认的固定资产减值损失的转回、确认减值损失后计提折旧等问题进行了详细的规定。

    （二）固定资产披露

    《制度》对固定资产的表外披露无规定。《准则》基于会计核算的相关性、重要性原则以及成本效益的原则，规定了一般情况下，企业应当披露十个方面的具体信息。应该明确，《准则》、《制度》都是为企业提供一套规范的会计标准，要求企业用这套标准去指导企业会计工作，去规范企业的会计行为，对会计要素进行正确的确认、计量、记录和报告，以便提供真实、准确、完整的会计信息，使这些信息具有可比性和有用性的特点。但由于《制度》、《准则》相关规定存在着一定的差异，在实践中应把握如何运用，《制度》在会计实务处理方面给予企业会计人员留下了较大的职业判断空间，原则性强，但某些方面可操作性不强。而〈〈准则〉〉在会计实务处理方面具有很强的可操作性，指导会计的实践工作。所以，纳入《准则》实施范围的企业，其实务处理应按《准则》的规范进行。而且《准则》替代《制度》是与国际接轨的需要，是会计规范发展的必然结果。