《企业会计制度》对会计信息失真的遏制政策

　　多年来，我国会计信息失真的现象相当普遍，严重地影响企业财务会计报告的质量。造成会计信息失真的原因很多，除受到利益驱动、短期行为和会计法制弱化等原因外，另一个重要原因就是行业会计制度存在弊端。《企业会计制度》（以下简称新制度）根据谨慎性原则，借鉴国际会计惯例，结合我国具体情况，从会计规范角度出发，对行业会计制度进行全面修订，充分体现出对我国会计信息失真的遏制政策。
    
　　一、扩大“减值准备”，消除不良资产
    
　　我国会计信息失真的一个比较突出的问题，是企业长期挂账的不良资产不能进行会计处理，造成企业虚盈实亏。不良资产包括：不能收回的应收款项，跌价损失严重的存货，闲置未用、技术陈旧的固定资产，停建的在建工程，可收回金额低于账面价值的各种投资等。每到年末，注册会计师在企业年度财务审计中针对这些不良资产的存在，都要向被审单位提出进行会计调整的审计意见，但企业管理当局却不予采纳。无奈这些不良资产只有长期挂账，最终导致企业资产流失、严重亏损的结局。行业会计制度的严重缺陷，从客观上给会计信息失真营造了不小的空间。新制度针对我国企业存在大量不良资产的现实情况，把计提资产减值准备由股份制会计制度规定的四项扩大到八项，即是应收款项坏账准备、短期投资跌价准备、存货跌价准备、长期投资减值准备、固定资产减值准备、在建工程减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备等。计提减值准备几乎涵盖了除货币资产以外的所有资产。规定企业定期或期末对各项资产进行全面检查，合理预计各项资产可能发生的损失，对各项资产可能发生的损失计提资产减值准备，计入当期损益。从资产的价值观上，这是对传统历史成本进行的严重冲击，更重要的还是从会计制度规定上消除了企业因不良资产的存在而造成的潜亏因素。
    
　　二、扩大坏账准备的计提范围
    
　　行业会计制度只将应收账款作为计提坏账准备的范围，并且规定所有企业都采用应收账款余额百分比这一固定方法。这不但忽视了其他应收款项中也可能发生坏账的事实，而且没有充分考虑到不同情况下的应收款项发生坏账损失的可能性程度。新制度弥补行业会计制度之不足，将计提坏账准备扩大到应收账款、其他应收款、应收票据、预付货款等。规定企业应当定期或者至少每年年度终了，对应收款项进行全面检查，预计各项应收款项可能发生的坏账，对于没有把握能够收回的应收款项应当计提坏账准备。新制度还规定如有确凿证据证明不能收回或收回的可能性不大的款项，可以按其账面余额全部计提坏账准备，转入当期损益。对确实无望收回的企业未到期的应收票据应将其账面余额转入应收账款科目；对不符合预付账款性质或无望再收到所购货物的预付账款，应将其原计入预付账款的金额转入其他应收账款科目，然后再分别计提相应的坏账准备。值得注意的是，企业到期不能收回的带息应收票据转入应收账款科目后，期末不再计提利息，其所包含的利息应在有关备查簿中登记，待实际收到时再冲减收到当期的财务费用。同时，新制度对坏账准备提取方法、提取比例以及对坏账损失的确认等，既注重证据，又注重实质，给了企业较大的自主权。这样有利于提高企业会计信息真实性的程度。
    
　　三、破例规定部分资产可按价值全额计提减值准备
    
　　新制度对减值严重的存货（规定有四项）、固定资产（规定有五项）、无形资产（规定有三项）可以按其账面价值全部计提减值准备，转入当期损益。这项规定在世界各国乃至许多发达国家都是没有完全做到的。新制度的这项规定，无疑是把谨慎性原则运用得更彻底。
    
　　四、对防止企业虚列资产长期挂账作出强制性规定
    
　　企业中的开办费、递延资产、待摊费用、待处理财产净损失等是企业已经发生的费用或损失，属于虚资产。长期挂账的虚资产，不但不能给企业带来任何经济效益，而且使企业的利润藏有不少水分，影响会计信息的真实性。新制度在防止企业虚列资产长期挂账问题上作出了强制规定。

　　（1）取消开办费、递延资产科目。企业筹建期间发生的各项费用，先在长期待摊费用科目归集，在企业开始生产经营的当月起，一次计入开始生产经营当月的损益，不再实行按期摊销的办法。
　　
　　（2）对已经不能使企业受益的待摊费用，应将其摊余价值一次全部转入当期成本、费用，不再留待以后期间摊销。
　
　　（3）取消了待处理流动资产净损失、待处理固定资产净损失科目，设置了待处理财产损益科目。该科目的期末余额，已成为既定的财产损失，不论是否经过有关部门批准，都要在期末结账前计入当期损益，该科目在期末不再保留余额。总之新制度对上述费用或损失，不允许企业再挂账摊销，强行结转当期损益，从而减少企业潜亏因素。

　　五、对到期不能收回的委托贷款利息进行果断处理。
    
　　对企业委托贷款按期计提的利息到期不能收回的，新制度规定应停止计提利息，并冲回原已计提的利息。一个“停止计提”，一个“冲回已提”，这种及时果断的会计处理，实际上是一项较好的防范措施。它从制度上严格地约束了因应收利息坏账而导致的挂账现象，从而有利于保障企业当期损益的真实性。
    
　　六、强调规定不准计提秘密准备
    
　　新制度强调规定了企业不得以谨慎之名计提秘密准备作为调节利润水平的手段。如有确凿证据表明企业不恰当地运用了谨慎性原则计提秘密准备的，应作为重大会计差错予以更正，并在会计报表附注中披露事项的性质、调整金额以及对企业财务状况、经营成果的影响程度。新制度这条规定，一是对会计人员警示，起到防患未然的作用；二是一旦企业发生此类会计事项，也有严明的会计处理办法。
    
　　七、采取借款费用资本化暂停政策
    
　　新制度规定如果某项固定资产的购建发生非正常中断，并且中断时间连续超过3个月（含3个月），应当暂停借款费用的资本化。其中断期间所发生的借款费用，不计入所购建的固定资产成本，将其直接计入当期财务费用。行业会计制度未曾有过这项规定，不管固定资产购建发生非正常中断多长时间，借款费用一律资本化，使资产无端增值，利润相应虚增。新制度的这项“暂停”政策，能够很好地防止固定资产虚增价值。
    
　　八、首次提出对在建工程计提减值准备
    
　　企业在建工程停建现象常有发生，停建的原因一般为在建工程项目技术落后或是资金短缺等。对停建在建工程的管理，往往被企业管理当局所忽视，因而导致长期挂账，无人问津，造成账实不符，资产流失。新制度规定企业定期或年末对在建工程进行全面检查，如果有证据表明在建工程已经长期停建并且预计在未来3年内不会重新开工，或因性能上、技术上已经落后，并且未来经济效益具有很大的不确定性，或其他足以证明在建工程已经发生减值情形，应当计提在建工程减值准备。新制度这项政策在我国会计史上是一项重大突破。其意义在于不仅促使企业管理当局对停建的在建工程实行严格管理，而且更重要的是有利于保障企业在财务会计报告中真实反映在建工程的实际价值。
    
　　九、对滥用会计政策、会计估计及其变更都视同重大会计差错处理
    
　　企业滥用会计政策、会计估计及其变更等会计行为时有发生，例如：提前或拖后确认营业收入，多计固定资产折旧年限，随意改变固定资产折旧方法和无形资产摊销年限等。行业会计制度对上述违法的会计行为没有特殊防范措施。新制度对滥用会计政策、会计估计及其变更的会计行为，不管违纪的会计期间长短和数额的多少，一律作为重大会计差错予以更正，并要求在会计报表附注中将“滥用”差错的内容和更正金额予以如实披露。新制度这项坚决果断的措施，充分促使企业会计行为制度化、法制化，最大限度地控制企业发生违法行为的可能性。同时也使注册会计师针对被审单位滥用会计政策、会计估计及其变更进行审计调整时有法可依、有章可循。
    
　　十、会计报表项目及格式设计充分体现谨慎性原则
    
　　新制度对企业会计报表项目内容和格式的要求，都是遵循《企业财务会计报告条例》的相关规定，更明细化、具体化。新制度的资产负债表和利润表在项目内容和格式设计上相比行业会计制度有较大程度的创新，而现金流量表的项目内容则是根据修改后的会计准则简化列示。在资产负债表附表中增加了“资产减值准备明细表”，利润表附表将分部报表分为“业务分部”和“地区分部”。在编报期上，半年度中期报告是新增加的内容。整个会计报表体系运用谨慎性原则，更趋于科学性、合理性，充分体现了遏制会计信息失真--这次会计改革的根本宗旨。例如：在资产负债表中，在资产方项目中取消了“待处理流动资产净损失”、“待处理固定资产净损失”项目。由于“待处理财产损益”科目期末不准保留余额，资产负债表中也就没有保留相应项目的必要。取消“递延资产”项目，归入其他资产（长期待摊费用）项目。由于新制度对企业开办费和无益的待摊费用都要求一次性结转到当期损益，实际上这些费用就已排除在报表中的“待摊费用”项目和“长期待摊费”项目之外。从上述报表项目的设计来看，足以说明企业会计报表不再允许有长期挂账的虚资产存在。再如，资产负债表中的短期投资（包括委托贷款）、应收款项、存货、长期投资、固定资产、在建工程、无形资产等相关资产项目，都是以抵减减值准备后的净值列示，直接反映各项资产的可收回价值。这样就避免了会计报表资产项目金额中暗藏水分，防止企业不良资产再度作祟。从而提高了各项资产实际价值的客观性和真实性。
    
　　为了更全面、更谨慎地反映各项资产减值的来龙去脉，在附表“资产减值准备明细表”中又分项目反映八项资产减值准备的年初数、本年增加数、本年转回数和年末数。并要求此明细表要根据八项资产减值准备的明细账簿记录分析、计算填列。由于该明细表对各项资产减值准备情况进行详细披露，从而使报表使用者能够较充分的了解企业各项资产价值的质量，掌握各项资产减值的相关信息，有利于进行企业的经营决策。同时也给注册会计师审计企业各项资产减值准备的计提方法、计提比例以及会计判断的科学性程度提供了具体数据，从而有利于及时发现问题和提高审计工作效率。
    
　　十一、详细规范会计报表附注的编制内容
    
　　新制度明确了编制会计报表附注是企业财务会计报告的重要组成部分。长期以来，行业会计制度从未对此作出规定，虽然股份制会计制度对此有过规定，相比之下，新制度从内容上规定得更丰富，从要求上规定得更详细，从形式上规定得更规范。由于会计报表只能反映定量的会计信息，编制会计报表附注，主要是对会计报表不能包括的内容或反映不详尽的内容作进一步披露，是会计报表重要的补充资料。新制度对会计报表附注从13个方面做出具体规定，有的还列示详尽的明细项目内容。例如：会计报表主要项目说明的内容就包括应收款项及计提坏账准备方法、存货核算方法、投资的核算方法、固定资产计价和折旧方法、无形资产的计价和摊销方法、长期待摊费用的摊销方法等6个明细项目，而每一明细项目又都要求披露若干具体内容。新制度对编制会计报表附注规范得淋漓尽致，极大地提高了企业财务会计报告相关会计信息的含量和可理解程度。同时，也给注册会计师在审计工作中提供详细的具有可用性和可比性的会计信息。会计报表附注，是被审计单位需要提供的重要会计资料，由于行业会计制度无此项规定，被审单位根本不予重视。新制度把编制会计报表附注作为企业财务会计报告不可缺少的组成部分，这就从制度上明确了编制会计报表附注是会计的责任。这将促进审计工作底稿的进一步完善和审计报告质量的相应提高。
  
　　综上所述，《企业会计制度》从会计科目设置到会计报表项目内容及格式的设计，以及对编制会计报表附注内容的详细规定，整个会计循环过程都是紧紧地围绕遏制会计信息失真这个大前提，集合理性、合法性、科学性、可指导性、可理解性和可操作性为一体，不失之为超越我国会计历史的一个科学文件。随着《企业会计制度》全面贯彻实施，必将对促进我国会计信息真实化和加速我国会计标准国际化进程，以及开辟我国注册会计师行业审计新理念产生巨大的历史影响。