会计防范风险方法刍议

　　[摘要]现代企业在充满不确定性的环境中经营，风险广泛存在于企业的财务和经营活动中，发现风险、控制风险、化解风险成了现代企业管理的重要课题。从财务会计角度而言，企业许多风险在经历了财务和经营的运行轨道后最终会回落到会计核算的层面，如果我们对此不作为，这些风险就隐藏在会计要素中。作为规范会计信息生产的会计制度、会计准则有意设计了一套行之有效的“游戏规则”来防范存在于会计核算过程中的风险，比如要求企业确认资产减值损失，确认、披露或有事项；树立实质重于形式的理念；强调税务与会计分离。

　　现代企业在充满不确定性的环境中经营，风险广泛存在于企业的财务和经营活动中，发现风险、控制风险、化解风险成了现代企业管理的重要课题。

　　从财务会计角度而言，企业许多风险在经历了财务和经营的运行轨道后最终会回落到会计核算的层面，如果我们对此不作为，这些风险就隐藏在会计要素中，体现为某些会计要素计量虚高，某些会计要素计量虚低，导致企业财务状况、经营成果出现脱离客观的“乐观”或“悲观”状况。

　　对此，作为规范会计信息生产的会计制度、会计准则有意设计了一套行之有效的“游戏规则”来防范存在于会计要素或核算过程中的风险，比如，在资产负债表日，要求企业确认资产减值损失，确认、披露或有事项；树立实质重于形式的理念；强调税务与会计分离等等。这一系列制度安排无不体现出现代会计的风险/报酬观，这与现代企业风险管理的目标一脉相承。

　　一、会计防范风险方法一——确认资产减值损失

　　所谓资产减值，是指会计期末资产的账面价值（历史成本）低于公允价值（现实成本），由此对企业造成的损失就是资产减值损失。只要企业面向市场，资产减值损失就是客观存在的风险，对此类风险企业不应也无法回避。如果市场出现资产价值贬值的迹象或事实时，企业仍旧强调历史成本计价，其代价就是以企业长期萧条换取企业短期繁荣。这种无疑为自杀的例子不胜枚举，常见的如，企业无视应收账款中业已存在的信用风险，对坏帐采用直接转销法处理；存货出现跌价时，不顾市场行情，一味强调历史成本；设备已经落伍，但资产预计使用年限过长，致使账面价值没有得到补偿等等。这些对风险视而不见的做法表面看坚持历史成本观点，但它完全忽略了资产带来未来收益的本质特征。

　　（一）减值资产的范围

　　企业资产有多种类型，从变现能力角度划分，有流动资产、非流动资产；从持产回收的确定程度划分，有货币性资产、非货币性资产。并非所有资产都存在风险，而且风险强弱与资产特性有关。一般来讲，流动资产的风险小于非流动资产，货币性资产的风险小于非货币性资产。经过长期的会计实践，人们发现可能发生风险的资产主要有八项：应收账款、短期投资、存货、委托贷款、长期投资、固定资产、无形资产、在建工程。所以，企业只需要集中针对这八项资产，结合企业实际情况，分析判断减值即可。这样，不仅大大提高企业处理资产风险的效率，也使报表使用者及时获得相关信息。

　　（二）减值资产的判断

　　进行资产减值，重要的是分析判断资产是否存在减值迹象。由于八项资产的特性不同，减值迹象表现不同，减值的判断方法各具特色。应收账款、在建工程这两项资产的减值是运用条件判断法，企业根据债务人的实际财务状况、在建工程的实际进展状况，对照会计准则、会计制度给予的减值条件，分析判断减值的情况；短期投资、存货、委托贷款、长期投资、固定资产、无形资产这六项资产减值主要着眼于比较账面价值（历史成本）与公允价值（现实成本）孰低，因此，对这类资产进行减值，公允价值（现实成本）的合理计量很关键。公允价值，指在公平交易中，熟悉情况的交易双方，自愿进行资产交换或债务清偿的金额。不同的资产，其市场特性不同，表现的公允价值也不同，如短期投资的公允价值体现为市价，存货的公允价值体现为可变现净值，委托贷款、长期投资、固定资产、无形资产的公允价值表现为可收回金额。公允价值需要会计师利用市场比较法、收益现值法、重置成本法分别予以客观计量。

　　企业合理利用资产减值这一有效的方法，可以及时处理隐藏在资产中的风险，夯实资产质量，确保资产可靠性。

　　二、会计防范风险方法二——或有事项的确认与披露

　　现代企业在经营中难免会碰到债务担保、产品质量承诺、法律诉讼、仲裁等事宜，对这些极有可能化作企业风险的商务活动企业持什么态度？置之不理的结果显然是企业表面风风光光，内在险象环生；积极应对的好处显而易见，它不仅能够消除企业内在隐患，而且这种“家丑外扬”的透明处理方式，有助于树立企业诚实可靠形象，千金难买！

　　（一）或有负债的确认

　　或有事项，指过去的交易或事项形成的一种状况，其结果须通过未来不确认事项的发生或不发生予以证实，或有事项分为或有资产、或有负债两类。或有资产，比如胜算在握的官司，对企业来讲非但不是潜在风险，而且会带来现实收益，企业在未来收益未实现时不确认顺理成章。而或有负债这种潜在的风险企业要认真关注，或有负债内含不确定性、不可控性，比如为其它单位提供债务担保，如果被担保方到期无力偿还，那么担保方将负连带责任，但该担保事项是否真的会要求企业履行偿还债务的连带责任，一般取决于被担保方的未来经营情况和偿债能力，企业无法控制将来是否会因提供担保而履行连带责任。由于影响或有负债的因素是外生的、多方面的，并且这些影响因素不断变化，所以，企业应该持续地对这些因素进行评价，以判断潜在风险是否已转化为现实风险。若产生或有负债的潜在义务已经转化为现实的、可计量的义务，企业应在表内确认一项真实债务。

　　（二）或有负债的披露

　　企业虽然不确认或有负债，但有义务向投资者披露相关信息。比如在企业面临未决诉讼的情况下，经过企业判断，赔偿金无法合理估计，此时，企业在报表附注中要披露形成该项未决官司的原因、赔偿金无法估计的理由。有风险不披露不可取，但充分披露风险有时会适得其反，这时企业可不披露对企业造成重大不利影响的信息。这种做法并非回避风险，相反可以理解为这种是一种保护企业免受更大风险伤害的机制，其宗旨就是当披露风险的代价大于不披露或少披露风险的代价时，两害相权取其轻。

　　三、会计防范风险方法三——实质重于形式原则

　　现代会计目标是“决策有用”，十分注重风险和报酬的辨证统一，实质重于形式的原则为该理念在会计实务中的履行提供了一个理论支撑。“实质重于形式”原则的基本含义是：企业应当按照交易的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。

　　实质重于形式的原则在经济业务的核算方面非常有用，例如，企业将某项固定资产出售给其他单位，出售方已经收到价款，并办理了有关资产划转手续；同时交易双方又签订了补充协议，规定出售方在某个时间内必须将其出售的该固定资产以原出售价格回购。在这项交易中，如果仅仅从出售这个事项看，该业务无疑是转让长期资产业务，因为该固定资产的产权已经转移到了购买方，企业可以确认出售固定资产的损益，但是，深究补充协议规定的回购条款，该固定资产转让之日并非风险和报酬真正转移之时，从交易的经济实质分析，这是一种融资活动，而不是一项销售行为，不能确认相关的损益。

　　没有实质重于形式原则在会计实践中的广泛运用，会计核算过程中的很多风险无法化解。比如，销售收入是按照销售法、收款法、还是生产法确认呢？如果拘泥于形式的话，在企业开票时就确认收入，就会出现很多企业不愿看到的情况：已经确认为收入的账款长期得不到回收；企业明明虚乏无力，却有账面利润；确认的账面利润却没有相应的现金流量分配利润。其实出现这种情况并不是销售法确认收入有什么问题，这完全是我们不考虑市场风险，没有以企业风险和报酬的实质转移为收入确认标准，机械套用销售法确认收入的必然结果。

　　四、会计防范风险方法四——税务与会计分离

　　众所周知，会计与税法的目标迥然不同，税法要求依法纳税，会计注重风险/报酬。事实证明，把税法的意志强加于会计制度，或把会计制度当成纳税指南都不可行。税法统驭会计的刚性模式一方面强制企业对资产、收入采取激进的确认标准，另一方面强制企业对负债、成本费用使用保守的确认标准。该种会计模式提供的会计信息过分偏重财政、税务、信贷部门的需求，忽略企业、投资者对会计信息的需求，违背了会计主体理论，易给企业造成硬伤，影响企业活力。我国13个行业会计制度实行的基本就是税法统驭会计的模式。

　　2001年实施的《企业会计制度》突破了税法对会计制度的束缚，采取税务与会计分离的模式，该制度允许企业面对瞬息万变的市场情况，有权在会计制度的框架内灵活寻找应对风险的方法。

　　没有税务与会计的分离，企业也就不能确认与披露资产减值损失和或有事项形成的风险，实质重于形式也会成为空中楼阁。说到底，企业也就缺失了一个化解风险的有效手段。

    作者：郑垚　江南大学商学院会计系　　
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