——领会《审计法》修订条文的重大创新
[摘要]本文主要对新《审计法》的重大创新之处作了详尽的分析阐述，以便更好地理解、贯彻、执行新修订的《审计法》。
2006年6月1日，修订后的《审计法》正式施行，这是审计战线法制建设的一个重要里程碑。
此次展现在我们面前的《审计法》，是在1994年《审计法》的基础上，为适应我国经济社会飞速发展的形势而进行了与时俱进的修改和调整之后的产物，是对原有法律条文的完善和提升，亦是在原来法律规定基础上所作的补充和创新。修订的内容共有34项之多，主要涉及审计监督机制、监督职责、监督手段、监督行为等方面的问题，其立法思路和成果，是在我国审计法制建设中落实科学发展观的一次成功实践。
一、从四个方面健全了审计监督机制
新修订的《审计法》从四个方面对已建立多年的审计监督机制进行了健全：
（一）进一步明确审计机关审计执法的法律依据，明确审计机关作出处理处罚的执法主体资格
在第3条中增加“审计机关依据有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定进行审计评价，在法定职权范围内作出审计决定。”
1.明确审计机关的执法依据。审计机关在履行审计监督职责时，对被审计单位的财政收支、财务收支进行审计评价、作出审计决定必须有明确的法律依据，这是依法审计的必然要求。我国关于调整财政收支、财务收支关系的法律规范分散于财政、税务、海关、金融、投资、物价等相关的法律、法规和规定中，比如《预算法》、《税收征管法》、《会计法》、《证券法》、《保险法》、《公司法》、《商业银行法》等等。这些法律规范对被审计单位均有效力，均应成为审计机关履行审计监督职责时对被审计单位进行监督检查所依据的法律规范。在审计实践中，审计机关需要对查出的违反国家规定的财政收支、财务收支行为进行定性和处理处罚时，必须适用或者依照这些与财政收支、财务收支相关的法律规范。因此，只有在《审计法》中通过对审计监督的法律适用问题作出指引性的规定，才能明确审计机关的执法依据。
2.明确审计机关作出处理处罚的执法主体资格。在我国许多有关财政收支、财务收支的法律规范中，都明确规定了某个经济管理部门为其中某类经济活动的主管部门，并且规定由该主管部门对违规的单位作出处理处罚，但往往没有将审计机关明确为共同的执法主体。例如，《会计法》规定“国务院财政部门主管全国的会计工作。县级以上地方各级人民政府财政部门管理本行政区域内的会计工作”，并规定对违反《会计法》的行为“由县级以上人民政府财政部门”进行处理处罚。在这种情况下，审计机关是否有资格在主管部门处理处罚的基础上进行再处理？要回答这个问题，必须正确认识审计机关与有关主管部门的职责关系。
《全面推进依法行政实施纲要》指出：“各级行政机关要积极配合监察、审计等专门监督机关的工作，自觉接受监察、审计等专门监督机关的监督决定。”财政、税务、海关、金融、投资、物价等主管部门，在履行各自专业管理职能的同时，也都具有某一特定的监督职能，这种监督职能一般是结合自身的管理职能来履行的。审计机关不但要监督财政收支、财务收支活动，还要监督对这些财政收支、财务收支负有监管职责的主管部门，对主管部门所管理的财政收支、财务收支活动承担着再监督的职责。因此，审计机关在“法定职权范围”内的监督，与有关主管部门在监督财政收支、财务收支方面的职能是重合的。审计机关与有关主管部门都应当成为有关财政收支、财务收支的法律、法规和国家其他有关规定的执法主体。这些法律规范之所以要规定相关主管部门的执法主体资格，是为了明确各项经济活动的管理责任者，避免在主管职责上出现交叉重叠或者空缺。但作为专门监督机关的审计机关，对各类财政收支、财务收支行为均具有监督职责，确实难以将其执法主体资格在每个相关法规中加以明确，如果不在《审计法》中概括性地明确审计机关适用审计法规之外的其他有关法律规范的执法主体资格，审计执法就容易受到质疑，这与行政机关职权法定原则不相符，也不适应依法行政，建设法治政府的要求。所以，有必要在《审计法》第3条中增加这一款规定，在明确了审计机关的执法依据的同时，也明确了审计机关作出处理处罚审计决定的执法主体资格。规定审计机关“在法定职权范围内作出审计决定”，并不意味着已明确有关主管部门有权处理处罚的事项，不再属于审计机关的法定职权范围。而恰恰表明，凡是属于审计机关法定职权范围内的事项，也就是违反国家有关财政收支、财务收支规定的行为，审计机关都有权依据相关法律规范作出处理、处罚的审计决定。
（二）改进和完善审计报告制度
在第4条中增加“审计工作报告应当重点报告对预算执行的审计情况。必要时，人民代表大会常务委员会可以对审计工作报告作出决议。”同时规定，“国务院和县级以上地方人民政府应当将审计工作报告中指出的问题的纠正情况和处理结果向本级人民代表大会常务委员会报告。”
1.改进审计报告的重点。规定应重点反映预算执行的审计情况，这是适应人大常委会工作的重点而作出的新规定。近年来，各级人大和常委会把预算监督作为工作的重点，而审计情况报告对预算执行情况反映比较少，以至于人大在审查批准政府预算执行报告时依据不足。本条规定把预算执行情况审计作为向各级人大常委会报告的重点，有利于提高各级人大及其常委会预决算审查工作的有效性。
2.将审计监督的成果以人大决议的形式肯定下来，以提升审计监督的权威性和有效性。并且规定必要时人大常委会可以对审计工作报告作出决议。
3.改进政府工作报告的内容。规定政府应当将审计工作报告中指出的问题的纠正情况和处理结果向本级人大常委会报告，以利于人大了解审计监督的效果和政府依法行政的情况。
（三）改进审计派出机构形式
将“审计特派员”改为“派出机构”。
新的规定不仅是名称的改变，还有完善基层审计机构体系的要求在内。第10条规定：“审计机关根据工作需要，经本级人民政府批准，可以在其审计管辖范围内设立派出机构。”这应该包括县级以上审计机关。
（四）完善地方审计机关双重领导体制，保证审计独立性
在第15条中增加“地方各级审计机关负责人的任免，应当事先征求上一级审计机关的意见。”
这是从组织建设上支持各级审计机关依法履行审计监督职责、免遭打击报复的有力措施。
二、从六个方面完善了审计监督职责
（一）调整了事业组织审计监督范围
修订后的《审计法》第19条将审计机关对事业组织审计监督的范围由“国家的事业组织”调整为“国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织”。
所谓事业单位，是指国家为了社会公益目的，由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，从事教育、科技、文化、卫生等活动的社会服务组织。随着我国事业单位改革的逐步深入，事业单位已不完全是由国家机关举办或者其他组织利用国有资产举办的，已出现了国家、集体和个人共同出资和其他接受、使用国家财政资金的事业单位。审计机关对事业组织审计与对企业审计不同，主要是为了监督其能否通过合理有效使用财政资金，完成好所承担的事业任务，创造出应有的社会效益，而不仅仅是监督国有资产的保值增值情况，因而不能以国家投资多少为标准来确定是否需要审计监督。国家的事业组织和使用财政资金的其他事业组织都应当进行审计监督。
（二）调整了建设项目审计监督的范围
第22条将审计机关对建设项目审计监督的范围由“国家建设项目”调整为“政府投资和以政府投资为主的建设项目”。
随着国家投融资体制改革的深入，建设项目的投资主体、融资渠道多元化，纯粹政府投资的建设项目相对减少，多元化投资的建设项目逐渐增多，“国家建设项目”的内涵已不甚明确。多元化投资的建设项目可能占有、使用大量的政府投资资金，其利益主体相对缺位，国家利益最易受到侵害，所以应明确：“政府投资和以政府投资为主的建设项目”应当接受审计监督。
（三）调整了对特殊企业的审计监督范围
第21条将原《审计法》第22条“对国有资产占控股地位或者主导地位的企业的审计监督”修改为：“对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督”。
作上述修改，主要是基于如下原因：
1.以“国有资本”取代“国有资产”。因为出资人即股东的权益不是实物形态的资产，而是以资本权益形态体现的财产权利。只有“国有资本”才能形成股权，才有是否控股的问题，而“国有资产”本身并不能控股。
2.将国有资本占控股地位或者主导地位的金融机构纳入审计监督范围。随着我国国有金融机构股份制改革的不断深化，纯粹国有的金融机构将越来越少，取而代之的是股份制等多种所有制形式的金融机构，如不将其纳入审计监督范围，大量国有资产将得不到有效的审计监督。应接受审计监督的国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构，既包括国有资本占绝对控股或者主导地位的企业、金融机构，也包括国有资本占相对控股或者主导地位的企业、金融机构。
3.对国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督，有其特殊性。这种特殊性在于此类单位的投资者不仅仅是国家。审计机关之所以对这类单位进行审计监督，是由于它们接受了国家财政资金，或者说使用了纳税人的钱，国家或者说人民才要委托审计机关对其进行审计监督，审计机关的委托人不是作为大股东的国家，而是作为公共利益维护者、人民利益代言人的国家，审计机关行使的是公权力。这是审计机关为什么有权对被审计的企业、金融机构进行处理、处罚的根据。对这类单位，特别是上市的和中外合资的企业、金融机构的审计监督，仍有一定的特殊性：一是这类单位的投资者众多，有的涉及到境外，其社会影响、政治影响比较大，对其进行审计监督的政策性要求比较高；二是国有资本的控股地位既有绝对控股，也有相对控股，确定起来比较复杂；三是《公司法》规定了一套对股份有限公司的监督机制，审计机关的审计监督如何与之相衔接，如何避免影响市场主体间的公平竞争，还值得研究。因此，审计机关对这类企业、金融机构的审计监督，在监督程序上应与对纯粹国有的企业、金融机构的审计监督有所区别。修订后的《审计法》仍然授权国务院对审计监督这类企业、金融机构作出规定。
（四）明确了经济责任审计的法律地位
修订后的《审计法》新增加一条：“审计机关按照国家有关规定，对国家机关和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人，在任职期间对本地区、本部门或者本单位的财政收支、财务收支以及有关经济活动应负经济责任的履行情况，进行审计监督”。
1999年以来，经济责任审计工作已在全国普遍开展，并取得显著成效，受到各级党委、人大、政府的高度重视和社会公众的普遍关注。通过审计，有关部门参考审计结果，给予免职、降职、撤职的领导干部有16000多人，移送纪检监察机关和司法机关处理的的4800多人。经过几年的发展，全国审计机关的经济责任审计工作量不断增加，大部分基层审计机关的经济责任审计工作量已经占到全部审计工作量的40%左右。经济责任审计已成为审计机关的主要工作之一。为了推动经济责任审计工作的进一步开展，加强对领导干部的监督，促进领导干部认真履行职责，有必要在总结近几年实践经验的基础上，将经济责任审计工作上升到法律的高度加以规定，以适应依法治国和依法行政的要求。
1.本条关于经济责任审计的规定比较原则，主要是明确其法律地位，具体内容应由国务院通过制定行政法规予以规定。目前，国务院已经将《经济责任审计条例》列入立法计划，审计署正在着手起草。这一条例将针对经济责任审计的特殊性作出规定。拟规定经济责任审计的基本原则、审计机关的职权与职责、审计管辖、审计对象、审计目标、审计程序、审计方法、审计内容、审计报告、审计结果的运用、法律责任等，进一步规范经济责任审计工作。
2.本条规定的经济责任审计对象的范围包括国家机关的主要负责人和依法属于审计机关审计监督对象的其他单位的主要负责人。包含了省部级（含）以下的行政机关、国家的事业单位、国有及国有资本占控股地位或者主导地位的企业和金融机构，以及地方党委、法院、检察院等机关、团体的主要负责人。
（五）明确了审计机关对社会审计机构出具的相关审计报告进行核查的职责
第30条规定：“社会审计机构审计的单位依法属于审计机关审计监督对象的，审计机关按照国务院的规定，有权对社会审计机构出具的相关审计报告进行核查。”
1.这样修改，主要是考虑了以下原因：
一是适应社会审计机构管理体制变化，体现财政部、审计署的“三定”规定精神。1998年机构改革时，国务院将审计署指导和管理社会审计的职能划归财政部，审计署只对社会审计业务质量进行监督检查。这次《审计法》修订时进一步对此予以明确。
二是符合审计工作的实际需要并具有专业优势。审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告，监督社会审计机构的业务质量，是与日常审计工作密切相关的。有些审计事项必然要涉及或延伸到社会审计机构的审计结果。如果审计机关失去这一职能，将会使审计工作遇到很大阻力和困难，有些问题将难以查清。而且审计机关监督社会审计机构具有专业优势。审计机关和社会审计机构在审计内容、程序和方式方法等方面有许多相似之处，审计机关成立二十年来积累了大量的审计经验，承担对社会审计机构的审计业务，质量检查监督在专业上具有优势。同时，由于不承担对社会审计机构的指导和管理职能，与社会审计机构之间没有行政管理和经济上的利害关系，审计机关对社会审计机构进行核查工作时，地位相对超脱，能够客观、公正地作出评价。
2.理解本条规定，应注意把握以下三点：
一是审计机关负责核查的审计报告，仅限于社会审计机构对依法属于审计机关审计监督对象的单位出具的审计报告。
二是审计机关核查社会审计机构出具的相关审计报告（包括核实和检查）时，是以核查审计报告为载体，主要核查相关审计报告的业务质量。
三是审计机关通过检查社会审计机构的相关审计档案，延伸审计有关被审计单位，对社会审计机构出具的相关审计报告遵守法律、法规和独立审计准则等情况，进行核实和检查。审计机关对社会审计机构出具的相关审计报告，可以结合审计或专项审计调查进行核查，也可以专门组织核查。
（六）调整了应当建立健全内部审计制度的单位范围
第29条规定：“依法属于审计机关审计监督对象的单位，应当按照国家有关规定建立健全内部审计制度；其内部审计工作应当接受审计机关的业务指导和监督。”
理解本条规定，应注意把握以下四点：
1.《审计法》规范的对象是审计机关，因此本条是站在审计机关的角度来确定建立内部审计制度单位的范围的。
2.本条规定所概括的应当建立健全内部审计制度的单位范围，比原《审计法》的规定有所扩大，并且具有一定弹性。将不属于政府部门的国家机关、使用财政资金的事业组织、国有资本占控股或者主导地位的企业和金融机构等均纳入了应建立健全内部审计制度的单位范围。而且现行及今后其他法律、法规规定的属于审计监督对象的单位，均应当依法建立健全内部审计制度。
3.建立健全内部审计制度不仅仅是作为国家审计的必要补充。内部审计能够为属于审计机关审计监督对象的单位加强内部控制，提高财政收支、财务收支的真实、合法和效益程度，能够协助审计机关履行好职责，这是法律要求其必须建立健全内部审计制度的一条重要理由。但内部审计的功能和作用不仅限于此，内部审计产生的根本动因应当是单位内部管理的需要，内部审计是为增加组织价值，促进组织目标实现而存在的。
4.《审计法》规定范围之外的单位也可以建立健全内部审计制度，如私营企业，国有资本非控股企业等。
三、从六个方面加强了审计监督手段
（一）增加了要求被审计单位提供并检查其电子财会数据处理系统和电子计算机技术文档的权限
修订后的《审计法》第31条增加了审计机关要求被审计单位提供“运用电子计算机储存、处理的财政收支、财务收支电子数据和必要的电子计算机技术文档”的权限；同时，第32条规定，审计机关进行审计时，有权检查被审计单位“运用电子计算机管理财政收支、财务收支电子数据的系统”。
增加这两项权限的主要理由是：目前被审计单位普遍采用电子数据管理系统处理财政收支、财务收支数据，利用电子数据进行审计，是审计工作适应信息化发展的必然要求。审计机关在行使这项权力时，应当注意把握以下几点：
1.被审计单位必须按照审计机关规定的期限和要求，随时提供电子数据和计算机技术文档等资料。
2.审计机关检查被审计单位的电子数据管理系统并不仅仅局限于财务会计核算系统，凡所有可能影响财政收支、财务收支电子数据的系统都有权检查。
3.审计机关在检查电子数据管理系统时，应充分关注该系统是否存在违反财务会计规定的逻辑错误，是否能够防范非法修改数据，还应该充分关注该系统是否故意为被审计单位预留了“舞弊”功能。
4.审计机关在检查电子数据管理系统时，要确保该系统的安全，并严格保密。
（二）增加了对被审计单位在金融机构的账户和以个人名义在金融机构存储的公款进行查询的权限
修订后的《审计法》第33条增加了第二款规定：“审计机关经县级以上人民政府审计机关负责人批准，有权查询被审计单位在金融机构的账户。”还增加了第三款规定：“审计机关有证据证明被审计单位以个人名义存储公款的，经县级以上人民政府审计机关主要负责人批准，有权查询被审计单位以个人名义在金融机构的存款。”
赋予审计机关查询被审计单位在金融机构的账户的权限，既是审计机关审计监督的重要内容，又是审计机关履行审计职责的必需手段。 赋予审计机关查询被审计单位公款私存的情况的权限，主要是考虑其背后往往隐藏着挪用公款等严重违法犯罪问题，同时，《国务院关于加强审计执法几个问题的通知》已经给予审计机关此项授权。
审计机关行使这两项查询权，应注意把握以下几点：
1.审计机关查询被审计单位在金融机构的账户，不仅包括正在使用的账户，还包括审计期间内曾用过的账户；不仅包括交易频繁的账户，还包括长期不发生交易的账户；不仅包括银行账户，还包括在证券公司、期货公司等金融机构开立的账户。审计机关不仅有权查询账户余额，而且有权查询开户日期、开户经办人、预留印鉴、销户日期、交易记录、交易对方账号、交易对方账户名称等信息。
2.为了防止审计机关滥用查询权侵犯公民隐私，审计机关必须首先有证据证明被审计单位以个人名义存储公款，才可以查询该存款。目前对此还没有明确规定，笔者认为，审计机关如发现被审计单位存在将单位公款转入个人存款账户，从个人存款账户中频繁支付应由单位公款支付的款项，或者将个人存折存放在单位财务部门保险柜内等情形且无合法理由，可以视为有证据证明被审计单位以个人名义存储公款。
3.审计机关查询被审计单位在金融机构的账户和公款私存的账户时，应该执行严格的程序。查询被审计单位账户，必须持县级以上人民政府审计机关负责人（正职或副职）签发的查询通知书；查询被审计单位以个人名义存储公款的账户，必须持县级以上人民政府审计机关主要负责人（正职）签发的查询通知书。此外，审计人员查询金融账户还应持工作证件和审计通知书，应当提供金融机构名称、账户名称及账号。审计机关在查询时，可以抄录、复印或者拍照，但不得将原件借走。
4.审计机关查询被审计单位在金融机构的账户和公款私存的账户，负有保密义务。特别是在查询被审计单位以个人名义存储公款的账户时，该账户可能同时包含个人储蓄存款，审计机关通过查询该账户就获得了包括个人储蓄存款信息在内的所有资料信息。对于与被审计单位财政收支、财务收支无关的个人储蓄存款信息，审计人员必须严格保守秘密，不得披露，也不得用于其他目的。修订后的《审计法》第五十二条增加了审计人员泄露所知悉的秘密的责任追究内容。
（三）增加了对被审计单位有关资料和违反国家规定取得的资产进行封存的权限
修订后的《审计法》第34条规定，对被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、财务会计报告以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料，或者转移、隐匿所持有的违反国家规定取得的资产的行为，审计机关“有权予以制止；必要时，经县级以上人民政府审计机关负责人批准，有权封存有关资料和违反国家规定取得的资产；对其中在金融机构的有关存款需要予以冻结的，应当向人民法院提出申请”。
1.增加这项权限的理由主要有以下几点：一是封存有关资料和资产，是审计机关查清事实，顺利取证，维护国家利益的有效手段；二是原《审计法》、《审计法实施条例》和《财政违法行为处罚处分条例》等已经赋予了审计机关封存有关资料的权限；三是由申请法院采取财产保全措施改为审计机关直接封存有关资产，有利于分清责任，提高效率。
2.审计机关行使上述封存权，应注意把握以下几点：
第一，审计机关对被审计单位转移、隐匿、篡改、毁弃会计凭证、会计账簿、财务会计报告以及其他与财政收支或者财务收支有关的资料及转移、隐匿所持有的违反国家规定取得的资产的行为，首先应予以制止。只有在制止无效，并充分考虑必要性和可行性的前提下，才能采取封存有关资料和违规资产的强制措施。但对其中在金融机构的有关存款需要予以冻结的，应当向人民法院提出申请。
第二，审计机关有权封存的被审计单位“违反国家规定取得的资产”主要包括：弄虚作假骗取的财政拨款、银行贷款以及物资；违反国家规定享受国家补贴、补助、贴息、免息、减税、免税、退税等优惠政策取得的资产；违反国家规定向他人收取的款项、实物；违反国家规定处分国有资产取得的收益等。
第三，审计机关应严格依照法定权限和程序，谨慎使用封存权，高度关注被封存的资料和资产的安全，不得影响被审计单位合法的业务活动和生产经营活动。一是必须经县级以上人民政府审计机关负责人批准才能封存有关的资料和资产，目前还没有相关程序的具体规定，一般情况下应有县级以上人民政府审计机关负责人的书面批准；二是原则上采取就地封存方式，应当制发封存通知书，封存通知书应当载明封存的依据、封存的资料或资产范围、封存期限、被审计单位的保管义务等内容，由审计机关负责人签发；三是实施封存时，审计机关和被审计单位双方人员均应到场，对封存的资料和资产进行清点，填制封存清单，双方签字，各持一份，并在封存的资料和资产上加贴盖有审计机关印章的封条；四是审计机关在封存有关资料和资产后应当及时作出处理决定，及时解除封存。在此期间，被审计单位不得销毁或者转移有关的资料和资产。
（四）增加了提请公安、监察、财政、税务、海关、价格、工商等机关予以协助的权限
修订后的《审计法》增加了第37条：“审计机关履行审计监督职责，可以提请公安、监察、财政、税务、海关、工商行政管理等机关予以协助。”
赋予审计机关这个权限，主要是要克服审计执法手段和范围的局限性，促进全面履行审计职责，进一步加强与其他机关的配合，以形成监督合力。
（五）增加了在特殊情况下经批准直接实施审计的权限
第38条增加“遇有特殊情况，经本级人民政府批准，审计机关可以直接持审计通知书实施审计。”
这是关于审计通知书送达的例外规定。理解本条规定，应当注意把握以下三点：
1.在正常情况下，审计机关应当在实施审计三日前向被审计单位送达审计通知书。直接持审计通知书实施审计，属于特殊情况下的例外规定，不得随意扩大范围。
2.修订后的《审计法》对特殊情况的范围没有作出具体规定，有待于修订《审计法实施条例》时进一步明确。一般理解为，这里的特殊情况仅限于办理一些紧急审计事项或突击审计事项。根据《审计署关于贯彻落实修订后审计法若干问题的意见》，在下列三种特殊情况下，审计机关可以直接持审计通知书实施审计：一是办理交办的紧急审计事项的；二是发现被审计单位涉嫌严重违法违规需要突击审计的；三是其他不宜提前三日送达审计通知书的。
3.遇有特殊情况需要直接持审计通知书实施审计的，审计机关必须严格按照法定程序办事。即：应当事先获得本级人民政府的批准，履行书面的审批手续。
（六）强化了在执行审计决定过程中处罚处分的权限
修订后的《审计法》第45条对违反预算的行为或者违规的财政收支行为，给予审计机关、人民政府或者有关主管部门在法定职权范围内区别情况进行处理的权限，新增“区别情况采取下列处理措施：1.责令限期缴纳应当上缴的款项；2.责令限期退还被侵占的国有资产；3.责令限期退还违法所得；4.责令按照国家统一的会计制度的有关规定进行处理；5.”其他处理措施。“新增加第47条：”审计机关在法定职权范围内作出的审计决定，被审计单位应当执行。“”审计机关依法责令被审计单位上缴应当上缴的款项，被审计单位拒不执行的，审计机关应当通报有关主管部门，有关主管部门应当依照有关法律、行政法规的规定予以扣缴或者采取其他处理措施，并将结果通知审计机关。“
上述规定，旨在保证审计决定的严肃性、权威性和有效性，尤其在监督国家机关依法行政、规范财政收支审计、强化权力运行的规范和制约、落实“审必改、审必纠”等方面提供了法律保障。
四、从四个方面规范了审计监督行为
（一）为适应审计结果公告的需要，将审计报告区分为审计组的审计报告和审计机关的审计报告，并将审计机关的审计报告确立为审计机关对外出具的法律文书，同时取消“审计意见书”
修订后的《审计法》第41条规定：“审计机关按照审计署规定的程序对审计组的审计报告进行审议，并对被审计对象对审计组的审计报告提出的意见一并研究后，提出审计机关的审计报告”，从而取消了“审计意见书”，将“审计机关的审计报告”确立为审计机关对外发表审计意见的审计法律文书。
根据修订后的《审计法》，将审计报告分为两个层次：审计组的审计报告和审计机关的审计报告。其中，审计组的审计报告是审计组对审计事项实施审计后，就审计结果提出的书面报告，虽然在要素和内容上与审计机关的审计报告基本一致，但反映的是审计组代表审计机关提出的初步审计意见。它是形成审计机关的审计报告的基础。审计机关的审计报告，是审计机关按照审计署规定的程序对审计组的审计报告进行审议后，对被审计单位财政收支、财务收支的真实、合法、效益发表审计意见的书面文书，它是审计机关对外出具的审计法律文书，是审计结果的最终载体，反映的是审计机关的最终审计意见，同时取消“审计意见书。”
本条修改的理由是：1.为了与国际通行做法接轨，有必要将“审计意见书”改为“审计机关的审计报告”，作为对外发表审计意见、公告审计结果的载体，建立起我国的审计报告制度和审计结果公告制度。2.规定审计机关要研究“被审计对象对审计组的审计报告提出的意见”，是为了进一步督促审计机关要重视被审计对象的意见，从而保证审计报告的质量。
（二）为建立健全层级监督机制，规定上级审计机关可以责成下级审计机关变更或者撤消其不符合国家有关规定的审计决定，必要时也可以直接撤消
修订后的《审计法》新增第42条：“上级审计机关认为下级审计机关作出的审计决定违反国家有关规定的，可以责成下级审计机关予以变更或者撤消，必要时也可以直接作出变更或者撤消的决定。”
这是适应依法行政要求、规范审计执法、防范审计风险所作的规定，对于审计机关内部建立起层级监督机制、规范审计行为、保证审计质量、依法行政具有重要意义。
（三）划分财政收支审计决定和财务收支审计决定
财政收支审计的对象主要是国务院各部门和地方各级人民政府及其各部门。财政收支主要是纳入政府预算管理的收入和支出，属于政府管理的内部事务；而财务收支审计的对象则是国有的金融机构和企业事业组织。为了最大限度地体现《审计法》的立法精神，同时便于操作，审计署在下发的《审计署关于贯彻落实修订后审计法若干问题的意见》中，综合考虑单位性质和《审计法》规定的不同审计事项，对财政收支审计决定和财务收支审计决定进行了划分。并且规定，被审计单位对有关财务收支审计不服的，可以依法申请行政复议或提起行政诉讼；对有关财政收支的审计决定不服的，可以提请审计机关的本级人民政府裁决。要准确把握这一划分，需要将《审计法》、《预算法》和《预算法实施条例》等有关规定结合起来理解。
（四）要求审计人员保守国家秘密和商业秘密
第52条对审计人员的违规审计行为的处理作了这样的补充规定，“泄露所知悉的国家秘密、商业秘密的，依法给予处分”。原来规定只对构成犯罪的行为依法追究刑事责任；本次修改，将尚未构成犯罪的泄密行为也纳入处分范畴，要求更为严格。
五、内部审计必须在《审计法》的规范下创新工作思路
修订后的《审计法》，从规范国家审计的角度出发，对属于国家审计监督对象的内部审计提出了要求，并就与内审密切相关的“国有资本占控股地位或者主导地位的企业、金融机构的审计监督”、“政府投资和以政府投资为主的建设项目”的审计监督、经济责任审计和对社会审计因审查属于审计机关审计监督对象，而进行的审计核查都一一进行了严格规范。从立法原意来看，只明确审计机关具有执法主体资格，尽管内部审计是国家审计的必要补充，但它在《审计法》中是作为审计机关的审计监督对象而明确的，而且它真正存在的意义在于“增加组织价值，促进组织目标实现”。因此，企事业单位内部审计理解领会和贯彻实施修订后的《审计法》，必须有别于国家审计，必须创新自己的工作思路。
2005年6月，李金华审计长在中内协5次会员代表大会上强调指出，内部审计的定位应该是四个字：“管理+效益”。“内部审计在促进提高单位管理水平和内部控制建设方面，应该说是大有可为的”。2006年1月，在中内协5届2次理事会上又进一步强调，要“把内部审计作为一个控制系统，而不是一个检查系统”，“内部审计要以效益审计和管理审计为主”，“内部审计要以事前、事中审计为主”，“内部审计要以体现中国特色为主”。这是在全面落实科学发展观、吹响向“十一五”规划的宏伟目标进军的号角声中，对内部审计事业指出的目标和方向，也是内部审计在《审计法》的规范下创新工作思路的指引。
