会计委派制是指财产所有者向其所属企事业单位统一委派会计人员，并对他们的任免、调遣、考核、奖惩、工资和福利进行统一管理的制度。随着会计委派制在高校的推广和实施，涉及的内部利益关系如何协调的矛盾日益突出。本文着重探讨高校、二级机构和委派会计人员三者之间利益关系的协调完善问题。
一、实施会计委派制的高校内部利益关系分析
关于会计委派制产生的理论依据目前在理论界存在多种解释。本文从委托代理理论的角度出发，分析高校实施会计委派制的内部利益关系。
在会计委派制度下学校与委派会计之间属于一种委托代理关系，委派的主体是学校财务处，委派的指向是学校各二级单位，委派的代理是被委派的会计人员。在学校与委派会计之间，由于他们的目标函数不同，都追求各自利益的最大化，就不可避免地存在利益上的矛盾。因此，从委托代理关系的角度设计出合理的激励机制，将委托人的利益与代理人的利益联系起来，有利于理顺学校与委派会计之间的关系，达到二者双赢。在二级单位与委派会计之间，委派会计代表学校对二级单位的财务进行监督和管理，从理论角度看，委派会计与二级单位各自利益独立，但学校如果对委派会计没有完整的监督激励机制，二级单位与委派会计之间就会有道德风险的发生，合谋来损害学校利益。因此，认清学校、二级机构和会计之间的利益差异，对其利益矛盾和其利益协调问题进行有效研究，有利于为会计委派制方案的合理设计提供借鉴。
（一）学校与二级单位之间的利益关系
1.由于信息不对称而产生的利益矛盾。在实施会计委派制前，学校的资金在使用过程中存在监督机制薄弱，经济秩序混乱等问题。根据约束机制理论，在缺乏监督的条件下，由于利己的动机和信息不对称，二级单位在使用资金的过程中利用信息优势，选择不利于学校的利己行为，而此时学校无法接触到二级单位的详细财务信息，对其行为做出具体判断，必然出现“逆向选择”和“道德风险”。然而，作为二级单位？熏由于利己行为的动机，不希望财务透明化，因为透明度低是部分不合法或不合理收益转为合法、合理的“技术保障”。在必须接受委派会计的情况下，为了能够控制会计信息、支配企业资源，就会在经营活动中采用各种手段来“架空”委派会计人员，使其丧失对经营活动的反映、监督职能。这样就容易使会计人员变成“孤家寡人”，也不利于委派会计人员掌握企业详细资料，查找管理漏洞。
2.思想认识问题所引起的矛盾。为了规范学校经济秩序，加强会计基础工作，有效地监督资金的使用过程，实行会计委派制必然会在某种程度上打破原已习惯的一些做法，造成学校与二级单位的摩擦。
（二）学校与委派会计之间的利益关系
在会计委派制下，学校对委派会计职责的要求更加严格，由此对委派会计的利益产生了影响，主要表现在以下几个方面。
1.委派会计代表学校行使对二级单位财务的监督和管理，并从制度上使会计人员的经济利益与所在单位分割开来。会计人员的任免、调遣、考核、奖惩、工资和福利全部由委派单位进行统一管理，按规定享受财务处人员同等待遇。这使原来在效益较好单位的委派会计实际待遇降低，势必影响到其工作积极性，从而不愿接受委派。
2.会计人员在履行会计职责时，受派驻单位规模、业务量、工作条件等因素影响。据笔者调查，某高校委派会计的业务量存在较大差异，有的业务量超出平均水平近一倍，有的仅相当于平均水平的四分之一，存在不公平的现象。
（三）二级单位与委派会计之间的利益关系
二级单位希望委派会计能扮演原单位自有会计的角色，根据部门利益需要管理财务，如委派会计秉公办事，就会造成二级单位与委派会计某种程度上的利益矛盾。因此，二级单位会利用利益引诱委派会计与之合谋。根据委托代理理论，作为一个理性人的委派会计，存在着道德风险，委派会计会根据自身收益多少做出选择。如果觉得收益足够大，就会选择与二级单位进行合谋，此时会计委派制就会失效。
二、完善会计委派制的对策
针对会计委派制在实际运作中暴露出的一些问题，笔者认为做好以下工作，将有助于会计委派工作顺利推行。
（一）协调好各方利益关系
1.学校与二级单位之间利益关系的协调。学校实行会计委派制的目的是为了消除学校与二级单位之间的信息不对称，加强会计信息的披露。笔者认为，在会计委派制中学校与二级单位之间由于信息不对称，造成资金使用方面的利益矛盾可以通过建立委派会计报告制度解决。报告制度是指委派会计人员按照委派机构的要求，定期或不定期地向委派机构报告，由委派机构对委派会计人员直接进行考核的一项制度。定期固定形式报告可分为月报、季报和年报。如对企业而言，报告内容可包括：企业财务会计制度的执行情况，企业财务状况、经营成果和财务会计信息质量情况，企业重大经营计划与方案的执行情况。不定期不固定形式报告指委派的会计人员对工作中出现的突发事件，通过信件、电话或面谈等多种形式，随时向委派机构报告。实行报告制度？熏一方面有利于促进委派会计人员与派驻单位的信息沟通；另一方面，有利于学校及时掌握派驻单位的动态情况，学校根据上报的所有会计资料进行汇总并做好动态分析，为决策层提供依据。
2.学校与委派会计之间利益关系的协调。学校实施会计委派制的目的是加强财务监督，贯彻学校的财务制度和实现管理意图。在会计委派制下，根据委托代理理论的参与约束条件，委托人的收益在社会外生变量一定的情况下，主要取决于代理人的努力程度，而代理人的努力程度与其收益也是一种正相关的关系。
由于目前高校的财务管理现状，代理人的收益与其实际的努力程度相关性不是很高，其利益没有和相关因素真正挂钩。为了更好地调动委派会计的工作积极性，学校今后在构建会计委派制中，应充分根据委派会计的利益关注点，设计出合理的激励约束机制。如：根据笔者对某校的问卷调查结果，代理人对收益的关注点主要体现在以下几个方面（见图）。
笔者认为可从以下几个方面着手设计：
（1）激励制度。激励就是通过影响职工个人需要的实现来提高他们的工作积极性。建立科学的激励机制，激励委派会计人员尽职尽责地履行职能，是会计委派制不可忽视的重要方面。
根据上面的需求图，会计委派制对会计人员设计激励机制时，要主要考虑会计人员今后自身发展和其物质利益问题。在自身发展问题上，学校每年应给委派会计人员提供学习机会，加强其专业知识和职业道德水平，在公平公正的基础上，建立科学合理的选拔晋升机制，给优秀会计人员提供更好的发展晋升空间。在物质利益上，要确立多劳多得、按劳分配的制度，根据不同会计人员的工作内容确定不同的劳动报酬。如条件允许，可试行浮动工资制和年终奖金制，对工作业绩好、业务水平高的会计人员适当提高收入。
（2）约束制度。会计工作质量好坏，受到会计人员的工作质量、道德修养、纪律观念、工作能力等诸多因素的影响，因而对委派会计工作质量的再监督不能忽视。可以通过会计技术方法的规范对会计人员进行约束，通过有关法律和职业道德的建设对会计人员的行为进行监督。如实行淘汰制和定期考核制。
3.二级单位与委派会计之间利益关系的协调。
（1）作好宣传工作。会计委派制是对二级单位加强会计监督的良好制度。但要明白会计委派制仅是改变会计人员管理主体，实质还是为派驻单位服务。委派会计人员行使监督权是在国家和学校既定的财经法规和制度下，在保证派驻单位所有权、使用权和自主权不变的前提下，检查该单位财务会计事项的合法性、合理性，使单位财务管理工作逐步规范化、制度化。因此，在实施会计委派制之前，要加大宣传力度，提高派驻单位领导对会计委派制的认识，使他们消除顾虑，自觉接受委派会计的监督并支持这项工作。
（2）处理好四个关系，强化会计监督。委派的会计人员应意识到自己是联系派驻单位与管理主体的桥梁和纽带，要处理好四个关系：一是领导与被领导者的关系；二是监督与被监督的关系；三是服务与监督的关系；四是内部自律与外部监督的关系。
4.二级单位自然差异对委派会计产生的利益影响的协调。派驻单位之间由于学科差异等因素形成的资金量、业务量的不同，会对委派会计产生负面影响。笔者认为可从以下几个方面进行协调：①实行委派会计之间轮岗。即规定委派会计在一个单位工作不得超过几年，定期将委派会计在派驻单位之间进行交换。这不但可以解决差异矛盾，还有利于培养高水平的综合性会计管理人才。②根据工作量不同，适当增减委派会计人员。
无论采取何种激励、约束办法，仅能缩小但不能从根本上消除所有者和代理人之间的目标差异，从而也不可能完全避免代理人的道德风险与逆向选择。
（二）提高会计人员的整体素质
委派会计人员素质的高低是影响会计委派制顺利推行的重要因素之一。笔者认为提高财务会计人员综合素质的办法和途径，可从以下几方面入手：第一，把好用人关。按照“公开、公平、公正”的原则，使具有一定学历和专业技术职称、能胜任工作的财会人员通过考试、考核等，进入财会管理机构。择优录取部分新毕业的财会本、专科毕业生加入财会队伍，提高财会人员的整体素质。第二，建立和完善财会人员的后续教育培训制度。组织财会人员开展多层次的、定期或不定期的继续教育培训，让不具备学历的会计人员系统学习财会专业知识，对已取得专业学历的会计人员补充和更新知识。第三，加强职业道德建设。会计人员的职业道德水平，很大程度上影响着他们对业务的主观判断及对技术规范的执行，影响到工作质量。因此提高会计人员职业道德水平，是防止和杜绝财会工作中不道德行为的必要措施。
作者单位：中国农业大学
（责任编辑：小 轩）
