一、研究审计风险是专业教育者的社会责任
随着社会主义市场经济发展和社会经济主体利益多样化，日益凸显的审计风险已经引起了国家主管部门和许多有识之士的高度关注。对于以培养审计人才的专业教育者（主要指高等院校，下同）来说，及时地组织教研人员探究抵御审计风险的理论、寻觅应对审计风险的举措，是不可推卸的社会责任。笔者之所以认为研究审计风险是专业教育者的社会责任，是因为在我国确立学习型社会的今天，专业教育者作为审计利剑的打造者，不仅为国家和社会的审计事业培育着大批的后备人才，而且还为现职的审计人员提供继续教育服务。以高等院校为代表的专业教育者作为指导社会发展的核心推力，必须认真研究并努力解决审计实践中出现的包括审计风险在内的各种实际问题。
专业教育者只有认真履行研究审计风险的社会责任，才有可能通过科学地调整审计教学中的相关内容，强化受教育者的审计风险意识，增强抵御审计风险的能力。因为，专业教育者认真履行研究审计风险的社会责任，可以使得在校学生接受抵御和应对审计风险的训练，他们毕业后从事审计事业时就可以尽早地进入较佳的工作状态，增强在审计实践中发现问题、解决问题，更好地履行审计职能。
二、审计风险的再认识
审计风险作为审计人员的一种工作风险或执业风险，广泛地存在于各种审计的实践中。在市场经济条件下经济主体会计报表存在重大错误或漏报的原因很多，既可能出自于经济主体的工作过失，也可能出自于经济主体的故意。无论是何原因导致的会计报表重大错误或漏报，都可能误导用表人的观念、决策或侵害权利人的合法权益。从目前国内发生的一些较大经济案件来看，涉及会计报表所存在的重大错误或漏报，往往是不法经济主体故意所为，无疑大大地增加了审计风险。
笔者相信，无论是少缴、挤占、挪用国家资金的被审计单位的会计报表，还是那些乱收费学校的会计报表，必定存在着不同程度的重大错误或漏报，而其中相当部分是那些被审计单位和那些乱收费学校故意打造的。可以认定，目前我国经济社会已经进入了高审计风险发生期，人们如果不对审计风险进行深入探究，是难以有效提升审计质量的。
美国注册会计师协会（AICPA）1983年提出的审计风险模型公式为：审计风险=固有风险×控制风险×检查风险
该公式表明审计风险是由固有风险、控制风险和检查风险三个要素构成。其中：固有风险是会计核算工作本身发生重大错误的风险；控制风险是指被审计单位内部控制未能发现或防止重大错误的风险：检查风险是指审计人员通过实质性测试程序未能检查出会计报表中存在重大错误的风险。对于审计人来说，在审计风险构成的三要素中，固有风险和控制风险是来自被审计人，即社会经济主体方面的风险。这两种风险作为环境风险是审计人仅可认识、不可控制的风险。而检查风险作为自身风险则是审计人既可认识、又可控制的风险。
在审计实践中，固有风险和控制风险虽然是审计人员不可控制的风险，但这两种风险与检查风险一样，都是审计人员可以认识的风险。一般情况下，凡是人们可以认识的风险都是通过风险相对人的主观能力，可以减轻或弱化的风险；凡是人们可以控制的风险都是通过风险相对人的主观能力，可以避免或消除的风险。既然审计风险三要素中的所有风险都是审计人员可以认识的风险，而其中的检查风险还是审计人员可以控制的风险。那么，审计人员通过主观努力，强化全面认识审计风险和部分控制审计风险的能力，即可有效地减轻、弱化或在一定程度上避免、消除审计风险的负面影响。
三、良好的审计职业判断能力有利于审计职业风险抵御
固有风险和控制风险是审计人员仅可认识、不可控制的风险，而检查风险则是即可认识、又可控制的风险。尽管固有风险、控制风险和检查风险具体风险性各不相同，但在“可认识”方面具有同类性质，专业教育者就必须优先考虑采用何等方式帮助包括审计人员在内的受教育者增强认识审计风险的实际能力。
笔者认为，专业教育者培养受教育者良好职业判断能力的方式，可帮助包括审计人员在内的受教育者强化全面认识审计风险的能力，达到有效地减轻、弱化或在一定程度上避免、消除审计风险负面影响的教育目的。具有良好的职业判断能力既可促使审计人员在对社会经济主体进行审计时迅速引起职业警觉，做出准确职业判断并直接切入审计的重点、难点、疑点，也有利于审计人员选择恰当的审计方法，敏锐地捕捉相关信息，及时发现所面临的固有风险、控制风险，自觉地降低检查风险。从而客观、公正地做出审计结论，出具恰如其分的审计报告。
培养受教育者良好职业判断能力的前提是理清审计职业判断的涵义。审计职业判断是指审计人员在审计全过程中为了实现审计目标，以慎对审计风险的心态，根据审计标准、专业知识和职业经验，对审计对象所做出的合理判定和评价。审计职业判断在许多专家学者的著作中被称之为审计专业判断，他们大多认为审计专业判断是指审计专业人员在从事各种可能的工作方案中，动用审计及相关学科的知识经验，作出取舍的决策。
本文采用审计职业判断的提法在内涵上侧重于以下几个方面：其一，突出这一判断的过程性，即指出这一判断不仅存在于审计符合性测试的过程中，而且存在于审计的整个过程中，绝非什么阶段性的判断，而是全过程的判断，以此强化对审计人员的警示。其二，强调这一判断的职业性，即着力指出审计人员的工作或执业是一种职业行为，只要审计人员实施审计，就随时需要做出这种判断和始终面临着这种判断。其三，确认这一判断的保证性，即着力指出这一判断是能否实现审计目标的保证，因为在审计实践中，该判断与审计目标的实现密切相关、休戚与共，该判断的正确与否直接关系到审计目标能否顺利实现。其四，揭示这一判断的谨慎性，即着力指出审计人员在做出判断时，只有以谨慎的心态应对审计风险，才有可能减轻、弱化、避免或消除审计风险。
对于专业教育者来说，必须注意提醒受教育者，在我国经济社会高审计风险发生期，审计失败已经不再是个别现象。同时，还须告诫受教育者，尽管造成审计失败的原因是多方面的，然而，审计人员审计风险意识不强、审计职业判断能力欠佳，是其中的主要原因。特别是，随着我国市场化程度不断提高，国家逐步放宽对社会经营活动的限制，致使审计对象的不确定性因素不断增多；社会经济活动不断趋向复杂化、高级化、自由化，投资、债务重组、债转股、关联方交易与经营活动的与日俱增，使原本已经很复杂的社会经济环境更为复杂。会计人员正确确认和准确计量会计事项的难度有所加大。一方面为不法经济主体主观实施会计造假行为提供了广阔空间，造假的方式更为隐蔽，方法更为便捷，手段更为高明，活动更为频繁，后果更为恶劣。另一方面则要求专业教育者在教学中以理论联系实际的教法，强化受教育者审计风险意识和增进审计职业判断能力，应对经济社会中无处不在的审计风险。
培养受教育者良好的职业判断能力，不仅要帮助受教育者全面掌握审计风险的理论和动态，深刻理解审计职业判断的内涵，而且还须增强应对审计风险的实际能力；帮助受教育者通过学习或培训，掌握经济主体会计造假的方式、方法、手段，以及活动的规律。使受教育者在审计实践中清醒地应对固有风险、控制风险，从容地降低检查风险。案例教学作为一种国际上通行的教学方式，所具有的最大优势就在于通过直观教育强化受教育者对客观事务的认知能力；而模拟实验的宗旨则在于通过仿真训练培养受教育者的具体操作能力。就培养受教育者良好的职业判断能力而言，二者有机地结合成一种教学模式则可起到事半功倍的作用。推行这种教学模式，有助于受教育者通过对前人审计成败的深入探讨、求索和仿真条件下的反复研判、演练，增强自身理性地应对固有风险、控制风险，从容地降低检查风险的实战能力。专业教育者通过推行案例教学与模拟实验相结合的教学模式，可使受教育者加强对审计风险理论的理解，系统、全面地掌握国家颁布的审计标准和企业会计核算基本程序与具体方法。从而，受教育者对会计报表进行审计时，做出正确职业判断并实现审计目标。
（作者单位：中央广播电视大学、国家教育行政学院）
