我国是一个渔业大国，水产养殖在我国有着悠久的历史。建国以来，在重捕捞、轻养殖思想影响下，水产养殖业的生产受到很大制约，养殖品种也比较单一。改革开放20多年，我国的水产养殖品种从过去的几种增加到40多种。淡水养殖改变了以鱼类为主的局面，形成以鱼为主，虾、蟹、鳖等多样化发展格局；海水养殖从贝藻类养殖为主向虾蟹类、鱼类和海珍品养殖全面发展。一些国外优良养殖品种如罗非鱼、南美白对虾、漠斑牙鲆等名特优品种的成功引进，形成了一定的经济优势，仅南美白对虾一个品种现在的产量就有73万吨，占我国养殖虾类总产量的50%以上，有力地推动了我国水产养殖业的发展。笔者仅对水产养殖业的成本及管理作些探讨。
一、水产养殖业成本核算特点
水产养殖业是通过对苗种的繁殖、培育和喂养生产出各种水产品。由于水产养殖是一项比较特殊的行业，其场址选择大多靠近沿海、滩涂、湖泊、江边、河滩等，距离城镇较远。因此，水产养殖业在成本核算上具有以下特点：
（一）成本具有不确定性
作为水产养殖的主要产品—水产品，主要是靠养殖和繁育。由于受自然条件变化制约，变化无常的自然环境影响着水产品的产量和养殖成本。自然资源丰富，气候条件适宜，水产品的产量就高，生产成本就低；反之，水产品的产量低，生产成本就高。
（二）生产周期长，资金周转慢
在水产养殖过程中，不论海水养殖和淡水养殖，都有育苗、繁殖、培育、投入放养的自身生产过程，生产周期一般在1-2年或以上。由于常年性投入，使得水产品生产资金占用时间相对较长，资金周转速度缓慢。
（三）季节性生产销售，资金占用量大
在水产养殖业，水产品生产季节性强，收获期集中，储藏、运输量大。由于季节性销售，水产养殖业往往经营资金占用量大。例如对虾养殖和淡水鱼生产期都是春放秋捕，生产期长收获期短；海水鱼类由于季节性强，捕捞期集中，鲜活水产品市场吞吐量有限，有的需要保鲜冷冻，有的需要加工成干盐制品或其他加工食品，因此，在流通、加工环节占用企业经营资金较多，时间较长。
二、水产养殖业成本核算应注意的问题
（一）合理确定成本核算对象
成本核算对象的确定是水产养殖成本进行归集和核算的前提。水产养殖的任务是生产出各种水产品，因此，水产品品种是水产养殖业成本核算的对象，也就是对养殖期间所发生的各项品种费用进行分类、归集、核算。由于水产养殖分为海水养殖和淡水养殖两大类，各类中又有不同的养殖品种，因而在养殖过程中，各品种育苗、繁殖、培育、投入放养的成本也不尽相同。淡水养殖主要按养殖鱼苗、鱼种和商品鱼、淡水虾、蟹等主要品种来计算产品成本；海水养殖按海水虾、蟹、蛤、贝类以及海水鱼等来计算主要产品成本。这样可以比较科学地归集和核算不同养殖水域、养殖品种的生产成本，有利于对水产养殖成本的管理和控制。
（二）正确反映、核算成本项目
养殖成本项目的设置反映了水产养殖成本的范围和构成，项目划分的合理与否，将对养殖成本核算的科学性与准确性产生直接的影响。在水产养殖过程中，费用支出是否作为养殖成本来进行核算，主要看其是否直接或间接用于养殖生产方面，若与养殖生产无关的费用支出均不应计入养殖成本。因此，在进行成本核算时，应正确划分和确定养殖成本核算项目。根据水产养殖业的实际情况，应设立苗种、饵料、材料、工资及福利费、其他费用五个项目。其中苗种主要归集核算直接用于养殖生产鱼苗、鱼种，以及虾、蟹、贝、藻苗等，孵化用的亲鱼、亲虾也属于本项目；饵料、饲料主要归集核算用于养殖生产的各种饵料、饲料；材料主要包括养殖生产的各种渔需物资和渔具、低值易耗品外，还包括用于生产的机油、柴油、水电等。工资及福利费主要归集核算直接从事水产养殖人员的工资、工资性津贴、福利费、奖金等，承包人员的工资等也在此核算。其他费用主要核算为养殖生产服务的管理部门发生的费用，以及不能直接计入以上项目的各种费用支出。
（三）成本核算应遵循的原则
1.收入与支出配比。水产养殖业在核算养殖成本时，应将一定会计期间费用成本，与有关的收益相结合。即收入与相关的成本费用应当相互配比。如工资、水电、药品等不能明确直接进行品种归集的费用，可按一定的分配方法和标准，配比到不同的养殖品种中。用配比性原则进行成本核算，能准确地计算出一个时期的养殖成本和每个品种的成本。
2.权责发生制。目前在水产养殖业中，由于生产经营活动及其经营体制、组织管理方式的不同，有的养殖企业执行的是企业会计制度；也有一些养殖单位是事业单位的下属，实行的是事业单位的企业化管理，这些水产养殖单位会计制度实行的是收付实现制，即收入与费用的确认均以资金是否收到或支出为标准。因此，在进行养殖成本核算时，收付实现制不能正确反映当期的实际收入和成本费用，具有局限性。
3.划分收益性与资本性支出。收益性支出是指发生的与养殖生产有关（包括直接的和间接的费用支出等等）的支出。资本性支出是指那些一次购置并长时间使用的耐用资产消耗（如在建工程，建筑物及各种设备购置等），以及无形资产的开发支出。划分收益性与资本性支出的意义在于确定哪些费用支出应当计入当期成本，哪些支出不应当计入当期成本，只有这样才能科学地计算出各品种的养殖成本。
4.核算周期的确定。由于水产养殖专业性较强，养殖生产要经过育苗、繁殖、培育、投入放养等过程，其生产周期一般在1-2年或以上，具有培育周期长的特点，因此，水产养殖的成本计算期从购入幼苗或育苗开始，不入库的鲜活产品，计算到销售为止；入库的成品成本，则计算到入库为止。其成本计算期一般应与生产周期相一致。
三、做好成本预测管理
（一）推行健康养殖成本核算，获取最大养殖收益
所谓水产健康养殖，是根据养殖品种的生态和生活习性建造适宜养殖的场所；选择和投放品质健壮、生长快、抗病力强的优质苗种，采用合理的养殖模式、养殖密度，通过科学管水、科学投喂优质饲料、科学用药防治疾病和科学管理，促进养殖品种健康、快速生长的一种养殖模式。
从我国的水产养殖业粗放饲养到集约精养的变化过程看，一些传统、低效的养殖模式逐渐被淘汰，其中不乏一些生态、绿色但低产的养殖方式，这在很大程度上是市场竞争的结果。几年来，我们经过比较使用微生物制剂与不使用微生物制剂养殖虾的成本核算发现，在健康养殖下，使用微生物制剂获取的收益远比不使用微生物制剂养殖虾获取的养殖收益要大得多。原因在于，虽然使用微生物制剂直接增加了养殖成本的投入，但微生物制剂的使用也直接起到了调节水质和预防控制疾病的作用，既减少了水产养殖虾的死亡数量，提高了养殖质量，同时还降低了60%的换水用电能耗，降低了平均每斤虾的成本（约降低2.6元）。在养殖过程中，再经过控制养殖密度、科学投喂优质饲料等水产专业养殖技术的运用，从而使水产养殖者获取了可观的经济效益。
（二）发展特种水产品养殖，节约成本，规避市场、效益风险
近年来，随着渔业结构的不断调整，特种水产品养殖以其良好的养殖效益和市场前景越来越受到众多养殖户的青睐。有的地区还将特种水产养殖作为增加产值、提高效益的重要途径，很多水产养殖者为此走出了常规养殖的圈子而致富。为了保证特种水产养殖能够健康发展，从财务成本预测管理的角度应把握好以下几点：
1.预测发展趋势和可行性。实践证明，特种水产养殖成本较高，产品销售价格较贵，消费对象较“特”，产品市场弹性较小。市场起伏大、价格波动大，养殖少时赚钱多，养殖多了就可能会亏本。因此，在养殖某种特种水产品时，要认真分析市场的需求和容量，预测发展的趋势和可行性。应事先了解如下信息：一般居民的日常消费量和节日消费量；附近饭店和宾馆需求量；附近大中城市的销售量；外贸出口的销售量和可能发展的销售量。应以销定产，切忌盲目上马，一哄而上。
2.充分考虑饲料供应的品种和数量。特种水产养殖中的饲料供应相当关键，同时这也是降低养殖成本、提高经济效益所必须重视的问题。许多特种水产品养殖需要动物性饲料，如：鲶鱼、鳜鱼等，因此，养殖某一特种水产品必须考虑动物性饵料的来源和可供应量，当然，还必须考虑到饲料成本，饲料供应要因地制宜，饲料来源不足时，应以饲定产。
3.考虑稳定的苗种来源。特种水产养殖苗种的选择是养殖成败的关键。一般特种水产苗种成本较高，因此，要尽可能选择能自繁的养殖品种或附近天然水域中能获得稳定苗源的养殖品种，以达到降低直接成本的目的。同时要充分利用当地的条件优势，利用当地的各种优势，养殖一些别处无法养殖的稀有品种或地方稀有品种。
4.搞好综合经营。目前，很多特种水产养殖品种在养殖技术上尚未完全过关，销售渠道也没有完全理顺，因此，养殖单一品种一旦失败，经济上的损失就无法弥补。因此进行特种水产养殖时必须注意加强成本核算，重视投入与产出的关系，重视经济效益。只有这样，特种水产养殖才有发展的生命力和空间。
（作者单位：天津市水产研究所、天津市水产局
