财政部于2006年2月发布了新修订的《企业会计准则第33号——合并财务报表》；10月，又在此基础上发布了《企业会计准则——应用指南》（以下简称新准则）。之前企业合并会计报表主要依据财政部财会字（1995）11 号《合并会计报表暂行规定》及财会（2002）18 号《关于执行〈企业会计制度〉相关会计准则有关问题解答》等文件（以下简称原规定）执行。新准则是在参照《国际会计准则第27 号——合并财务报表和单独财务报表》的基础上，结合我国上市公司、国有企业等大型企业集团在合并报表方面的实际情况制定完成的。新准则与原规定相比，有较大不同，主要表现在相关概念的界定、合并基础、合并范围、合并程序等方面。
一、相关概念的界定
新准则对合并财务报表、母公司、子公司的概念重新做出了界定。新准则将合并财务报表定义为综合反映母公司和子公司形成的企业集团整体财务状经营成果和现金流量的财务报告。新准则对合并财务报表的定义在本质上是相同的，即合并报表提供的信息是以母公司与子公司组成的企业集团为基础提供的。新准则与原规定之间的细微差异就是考虑了合并现金流量表的编制要求。新准则将子公司定义为指被母公司控制的企业，同时被母公司控制的其他被投资单位（如信托基金等）也视同子公司。原规定中子公司是指被另一公司拥有控制权的被投资公司，包括由母公司直接或间接控制其过半数以上权益性资本的被投资企业和通过其他方式控制的被投资企业。可以看出，新准则中是基于“控制”概念对子公司进行定义的，当母公司能够统驭一个主体的财务和经营政策，并藉此从该主体的经营活动中获取利益时，该母公司就具有控制权。这对于合并财务报表的编制相当重要，直接关系到合并财务报表的编制范围。
二、合并基础的确定
新准则从现行的以“母公司理论”为合并基础转变为以“经济主体理论”为合并基础。现行的“母公司理论”认为：合并报表按大股东的利益来编制，合并报表是母公司报表的延伸或扩展，认为合并报表的使用者主要是母公司的股东或债权人，因此合并的基础是从母公司的角度出发的。新准则的“经济主体理论”则对合并主体的所有股东一视同仁，认为合并报表应反映所有股东的利益。两种理论的主要区别在于：一是对少数股东权益的处理，原规定少数股东权益不包括在合并资产负债表的股东权益中，而是在负债与股东权益之间单列一项反映；新准则将少数股东权益包括在股东权益中，在合并资产负债表中所有者权益项下以“少数股东权益”项目列示。二是对少数股东收益的处理，原规定将其从合并净损益中扣除，在合并损益表中的“净利润”之前单列一项“少数股东损益”；新准则规定在合并利润表中净利润项目下以“少数股东损益”项目列示。此项变化不只是报表格式的变化，与少数股东权益一样也是内涵的变化。三是对股东权益的计量方法不同，原规定母公司占子公司净资产份额按公允价值计量，而少数股东权益拥有的子公司净资产部分则沿用子公司账面价值；新准则将少数股东权益列入合并权益中，故对子公司所有的净资产均按公允价值计量。四是对集团内部未实现利润的处理，原规定集团内未实现利润按控股比例抵销；新准则则全部予以抵销。对概念重新定义及合并基础的确定反映了我国会计准则原则导向的宗旨，进一步与国际惯例趋同。
三、合并范围的确定
新准则规定合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。其中，控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。原规定要求企业对其他单位投资如占该资产总额50％以上（不含 50％），或虽然占该单位注册资本总额不足 50％，但具有实际控制权的，应当纳入合并会计报表编制范围。新准则明确了根据控制原则确认子公司的条件，要求母公司应当将其全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。并规定在虽然某一方没有控股权，但根据公司章程的规定，对投资对象具有实际的控制权且能取得相应的控制利益的情况下，也应该纳入合并范围。这表明，无论是小规模公司还是经营业务性质特殊的子公司都应纳入合并范围，从而使得合并报表做到对由母公司和子公司所构成的企业集团经营成果和财务状况信息的真实反映。新准则对控制的说明更稳健，更严谨，更全面，也更灵活，充分借鉴了国际会计准则的相关规定，更强调实际意义上的控制，而不是仅仅法律形式上的控制。新准则对会计人员的专业素质提出了更高的要求，需要会计人员结合单位的具体情况根据谨慎性原则进行判断，进一步限制了企业利用准则漏洞操纵合并范围从而操纵企业利润的空间。
四、取消了比例合并法
原制度规定，企业在编制合并会计报表时，应当将合营企业合并在内，并按照比例合并法予以合并。在新准则中，考虑到控制实质上意味着只有一方能够对另一方实施控制，而在联合控制主体中，合同约定同受两方或多方控制的合营企业不完全符合以上对控制的定义，因为母公司方面实际上是控制不了合营企业的，如果合并到母公司报表中则并不具有实际上的意义。因此新准则规定：如果母公司对合营企业能实质控制，应纳入合并财务报表；如果母公司对合营企业不能实质控制，应按对外投资进行处理。
五、确定了合并程序
新准则规定在编制合并会计报表时，应以母公司和其子公司的报表为基础，按权益法调整对子公司的长期股权投资后，由母公司编制。合并程序分以下几个步骤：一是子公司向母公司提供财务报表和其他与编制合并财务报表有关的资料；二是母公司统一子公司所采用的会计政策，使子公司采用的会计政策与母公司保持一致；三是母公司统一子公司所采用的会计期间，使子公司的会计期间与母公司保持一致；四是母公司以母公司和其子公司的财务报表为基础，根据其他有关资料，对子公司的长期股权投资按照权益法调整后，编制合并财务报表。
新准则还对母公司在报告期内是否因同一控制下企业合并而增加的子公司，对合并财务报表的编制方法分别做出了相应的规定。
1.对于合并双方处于同一控制下的合并，合并时合并成本与其享有子公司所有者权益份额的差额，调整资本公积及留存收益。因此在合并后各期合并资产负债表中不会因此产生合并价差。
2.对于非同一控制下的合并，分两种情况：一是如果合并时合并成本高于其享有子公司所有者权益份额的差额，作为商誉，在合并后各期合并资产负债表中以商誉项目列示；商誉发生减值的，以减值测试后的金额列示。二是如果合并时合并成本低于其享有子公司所有者权益份额的差额，则计入当期损益，合并后各期合并资产负债表中不作单独反映。原规定在编制合并会计报表时，既不确认股权取得日子公司账面净资产的增（减）值部分，也不确认商誉，只是将购买成本与母公司所占净资产的差额统一作为合并价差来反映。
新准则对合并程序做出的这些规定，一方面强调了编制合并财务报表中合并程序的重要性，以便引起会计人员对合并程序规范性的重视；另一方面，避免了合并工作中可能出现的混乱，以便减少因合并程序中存在的技术性问题而造成合并财务报表编制方面可能出现的低级错误。
六、增加了对合并现金流量表和合并所有者权益增减变动表编制方法的规定
新准则规定合并财务报表包括合并资产负债表、合并利润表合并所有者权益（或股东权益，下同）变动表、合并现金流量表以及附注。与原规定相比，增加了合并现金流量表和合并所有者权益增减变动表。由于我国的现金流量表会计准则是2001 年1月1日才开始施行，由于没有明确的规范，在实际操作过程中一直比较混乱，新准则则对此做出明确的规范。规定合并现金流量表应当以母公司和子公司的现金流量表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并现金流量表的影响后，由母公司合并编制。新准则同时规定：合并所有者权益变动表以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础，在抵销母公司与子公司子公司相互之间发生的内部交易对合并所有者权益变动表的影响后，由母公司合并编制。有少数股东的，应当在合并所有者权益变动表中增加“少数股东权益”栏目，反映少数股东权益变动的情况。
