一、概述
会计人员在市场经济中的地位和作用非常特殊，他们既是会计信息的制造者，也是会计信息的鉴证者，同时还是会计信息的传播者。也就是说，会计，作为一个以提供财务信息为主的信息系统，它包揽了信息产品的生产、质检和销售三个环节，其工作质量的高低不仅依赖于外界的相关制度的建立，包括会计法律、会计制度及准则等系列的条文，还依赖于其自身的职业素养和道德水准。会计的一般目标被认定为：向企业内部、企业外部提供有助于实行宏观调控、优化社会经济资源配置、合理地进行投资和信贷决策、加强内部经营管理所必需的、以财务信息为主的经济信息。近年来，我国会计秩序的紊乱已非局部现象，最典型的问题就是会计信息失真，由此引发的一系列严重的信息不对称问题，也深深地侵害着我们这个社会的肌体。比较典型的是上市公司造假东窗事发而引发的一系列的历年财务报表的追溯调整等问题，诸多所谓的“绩优”公司在洗尽铅华之后，终于露出了其庐山真面目。在建设完善的会计法规体系的同时，加强会计人员的伦理道德建设同样刻不容缓。
会计伦理旨在提供一种维系会计体系有序运行的伦理道德纽带，形成能够保护和调节关系人利益的伦理秩序，使处于竞争状态的行为受到符合一般公认的会计行为准则的控制和约束，防止因利益冲突而出现混乱，起到保护关系人利益并为此进行调整的目的。由于会计道德行为选择是指会计人员在一定的伦理意识的支配下，在善恶之间、在不同的道德价值之间进行取舍的一种特殊的道德活动。人们在进行道德行为选择时，必须具备两个先决条件：客观环境提供选择的可能性和行为主体的意志自由。从客观方面看，客观环境为会计人员提供了选择的可能性，特别是在会计政策的选择、会计人员的职业判断等方面，这种可能性表现得更加充分。从主观方面看，现在会计人员一般都有充分的意志自由，有进行选择的主观能力。因此如何提高会计人员的伦理道德，使他们在会计行为的选择中能尽量做出道德的选择，实现道德的行为，充分体现会计“真实和公允”的原则就显得尤为重要了。
虚实之间的会计信息世界的净化，固然是涉及到诸多方面的系统性工程，但会计职业伦理道德的建设，是会计制度建设的基础，这个认识必须得到强化。构建科学的会计伦理教育体系，建立会计人员健康的精神家园，创造和谐的会计信息世界，才能为市场经济的正常有序的发展提供一个坚实的基石。
从目前我国会计职业的特点来看，笔者以为会计伦理教育的框架可以由这样四个方面构成：1.在校会计专业学生的会计伦理教育（学历教育）；2.欲从事会计职业的人员的伦理教育（非学历教育）；3.受雇会计师的后续伦理教育；4.执业会计师的后续伦理教育。
二、在校会计专业学生的会计伦理教育（学历教育）
学生时期正是人生观的建立并逐渐成型的时期，在这时候进行会计的伦理教育极利于日后这些准会计人员形成良好的职业品质。然而，我国大学对会计专业学生的教育仍未把职业道德教育摆在应有的位置，严重削弱了会计专业学生的职业道德意识，从而大大影响了会计专业毕业生的职业技能和职业素养，使会计人员的执业水平与职业道德水平出现下降的趋势。因此，对会计专业学生加强职业道德教育已成为当务之急。笔者认为，强化会计专业学生的会计伦理教育可以从以下几方面着手。
首先，会计教材的建设。目前，我国的会计界对于会计伦理在会计教学中作用如何尚未形成共识，会计教材的撰写注重会计理论的阐述及其在实务中的应用，会计伦理内涵和作用则往往被忽视，如何建立一套集会计理论、操作技能和会计伦理于一体的会计教材体系是会计学历教育的当务之急。西方国家十分重视在会计学历教育中的会计职业道德教育，英国专门颁发了会计道德教育大纲，要求学校必须向学生传授道德价值观，把道德教育作为在未来企业之间的竟争中保持其发展地位的重要措施，明确地把学校教育作为灌输其价值观和职业道德的重要场所。美国欧文出版公司出版的《财务会计》（Financial Accounting，1989年第4版）和《基本会计原理》都把伦理问题摆到非常突出的地位，都在序言中强调指出：伦理是最基本的会计原理。国外最新的研究也表明，会计伦理对经济及管理的作用胜于会计法律。
其次，教学内容和教学手段。现在会计课堂教学的形式丰富多采，特别是多媒体技术在会计教学中的应用更是使会计教学的效果有了明显的提高。教师在采用形式各异的教学时，更可以使会计教学的内容多样化，在理论教育中穿插案例教育，以音像、声音、图片的形式，让学生通过生动的案例了解会计伦理在会计职业中的重要性，特别要让学生了解会计人员的道德困境及其选择的原则。
再次，实践性教学环节。实情性教学环节是会计教学中不可或缺的一个重要环节，同时它也是会计伦理教育的一个重要节点。让学生通过对经济实际的了解，认识到会计职业对于国计民生的重要性，有一个良好的职业操守不仅有利于个人道德品质的培养，更对企业成长、对社会大众的利益、对国家经济的发展都有极为重要的影响。
第四，学生的学余生活。在课堂学习之余，组织学生参加全国会计知识竞赛，或者组织会计伦理意识的辨论大赛，激发培养学生对会计伦理意识的兴趣。在潜移默化中，形成良好的会计伦理意识。
黑格尔指出：“一个人做了这样或那样的一件合乎伦理的事，还不能说他是有德的，只有当这种行为方式成为他性格中的固定要素时，才可以说他是有德的。”道德进一步的巩固和强化，转化成内在需要，这就是道德品质形成的标志。良好的会计道德品质形成过程，不是在短时间内完成的，必须经过长期的行为积累，通过外部客观因素对行为主体的持续不断的教育和训练，通过主体自身不懈的自我锻炼和修养，才能完成。学生阶段的会计伦理教育，对于他们将外在的道德观念转化内心的道德信念的作用是不可估量的。当这种伦理意识在不断的积累并形成一种稳定的行为方式和心理特性时，其支配行为的道德观念、意识已经逐渐深入到未来的会计从业者的情感和意志等中，并内化为他们的道德信念了，也就完成了由他律向自律的蜕变。
三、欲从事会计职业的人员的伦理教育（非学历教育）
这一部分人员的特点是：他们通常都是有一定的社会经历，伦理意识基本已经成型，接受会计专业教育的时间短（一般为半年）。如何加强这部分人的会计伦理教育是个难题，笔者以为应该在会计从业资格考试中，加强会计道德、法规考试的内容，提高职业道德分值的比重，以强制的方式让这些欲从事会计职业的人员来强化学习会计职业相关的法律规章、职业道德规范，熟记相关的条文，使其以后在相关的岗位上，能知可为与不可为。
四、受雇会计师的后续伦理教育
受雇会计师是指那些在企业、公共或教育等部门工作，为相应单位进行会计核算，编制会计信息的人员，区别于工作在社会中介机构中从事审计的执业会计师。这部分会计人员是会计信息的生产者，对会计信息的质量有着重要影响，他们直接受雇于企业管理当局，其个人利益与组织利益有着千丝万缕的联系，同时他们也间接受雇于企业外部的利益方，在日常工作中经常面对包括直接雇主的利益、社会公众的利益、职业界的利益、个人的利益等几方的利益矛盾，这就是受雇会计师的伦理困境。如何通过会计伦理教育使得受雇会计师在这样的伦理困境中做出正确的行为选择显然是一个难题，学校的会计伦理教育较注重伦理的规范、原则等方面的教育，而面对具体的伦理问题应该如何解决，学校的教育是不可能有具体的现成的答案的。对于受雇会计师的伦理教育可以从三个方面着手：1.由会计管理当局组织定期和不定期的培训，对受雇会计师进行会计的伦理教育并结合相应的考试，对受雇会计师的从业资格进行认证。一方面，会计管理当局要针对经济发展的形势，及时制定会计伦理规范；另一方面，多选择一些国内外的典型案例，组织受雇会计师学习和剖析，以提高面临伦理困境的选择能力。2.成立相应的咨询公司，由专业的法律人士、心理学家、社会学家、金融学家和会计专家组成专业的咨询公司，对会计的伦理问题提供咨询服务。3.受雇会计师的自我教育，在日常工作、生活和学习中，通过各种方法提高个人的自我修养，规范行为意识，以帮助提高自己的职业素养。
五、执业会计师的后续伦理教育
“执业会计师”是指取得了注册会计师资格并被某会计师事务所、审计师事务所聘任而直接从事民间审计业务的注册会计师。注册会计师与执业会计师之间不能简单地划上等号。执业会计师的伦理准则发展的最为成熟，体系也最为庞大，执业会计师伦理教育的任务也更为繁重。执业会计师的职业服务质量由独立性（揭示错弊的概率）、专业胜任能力（发现错弊的能力）和职业操守（伦理意识）共同决定。执业会计师的伦理教育应该由三方共同协作来完成：中国注册会计师协会、受雇会计师事务所、执业会计师本人。中国注册会计师协会 应该重点在行业规范、执业原则等方面进行详细调研，借鉴国际上执业会计师的行为操守准则，制定符合我国国情的执业守则，做到与时俱进，同时把明察与暗访相结合，观察执业会计师的伦理景况，做好对注册会计师事务所及其执业人员的业务监督工作，对于提高行业的职业道德、执业质量和社会信誉，促进行业的健康规范有着极为重要的意义。这也有利于提升注册会计师行业的社会公信力。受雇会计师事务所执业会计师的服务是以会计师事务所的名义提供的，其利益也由事务所决定，事务所在对执业会计师业绩考评的同时也要对其职业道德进行考评，将会计伦理教育贯穿于日常工作中。目前国际上流行的评估方式是“360度评估”，就是通过上级、下级、同级、客户和本人对其职业道德进行评估，为其建立道德档案，促使他自觉遵守职业道德规范，不断提高职业道德修养。执业会计师本人则应该在执业过程中通过不断的自我积累，在保护自身和事务所利益的同时，更要注重客户的利益、社会大众的利益、国家的利益。通过不断学习了解政府、行业协会等方面在职业操守上的新规范，也可以通过同行的交流来提高对执业困境问题的认识。另外，由于目前执业会计师道德自律性惩戒范围还仅仅限于强制培训、谈话提醒、公开谴责、通报批评、限期整改，而对罚款、暂停执业、吊销执业证书等会员更为关注的问题都较少涉及，都是通过行政处罚来实现的，了解和熟悉目前的行政法律，对于广大的执业会计师来说非常必要。
除了上述四方面以外，通过媒体宣传、舆论监督、组织竞赛等手段，形成一个弘扬会计伦理理念，树立道德典范的氛围，对于会计伦理教育体系的建立也必不可少。个人的品质是一个复杂的大系统，既包括人的品德修养提高，也包括外界环境的和谐，因此，不仅要宣传职业操守的框框条条，也要对职业道德优秀的会计工作者进行表彰、宣传，使会计职业道德的原则和规范具体化、人格化，让会计专业的学生、受雇会计师、执业会计师及相关人员从这些富有感染性、可行性的道德榜样中获得启示和动力，在潜移默化中提高自己的职业道德素质。
提高道德认识是会计人员是道德品质形成所要走的第一步；把认识和理解了的道德原则运用到工作实际中，指导会计人员的行为，使原则规范客观化为会计人员的具体行为表现，这是会计人员道德品质的第二步。学校的教育，工作中的学习，对会计人员的伦理道德的形成和道德行为的选择缺一不可，而会计的伦理意识和道德行为，对净化会计信息的生产、传播和鉴证环境是起决定作用的，通过构建构建科学的会计伦理教育体系，来创造一个和谐的会计信息世界是我们必须要迈出的一步。
