公路企业“首次执行企业会计准则”首先要设置和调整会计科目，本次《企业会计准则》正式颁布后，相应的会计科目体系也通过其应用指南来专门规范。从《企业会计准则应用指南》规范的会计科目的体系分析，新的会计科目体系涵盖了各类企业的各种交易或事项，是以企业会计准则中确认、计量的规定为依据制定的。企业在不违反会计准则中确认、计量和报告规定的前提下，可以根据本企业的实际情况自行增设、分拆、合并会计科目，对于本企业不存在的交易事项可不设置相关科目。会计科目编号供企业填制会计凭证、登记会计账簿、查阅会计账目、采用会计软件系统参考，企业可结合实际情况，自行确定会计科目编号。这些说法充分体现了新企业会计准则体系，既吸取了国际准则的原则精髓，又结合了中国实际和习惯，给予了企业财务人员充分的自由裁量权，同时对企业财务人员的执业能力提出了更高的要求。按照这一思路，新企业会计准则体系，不是给予财务人员会计核算的更大随意性，而是要求财务人员在总体上深入领会和把握新准则体系的基础上，结合本单位的实际情况，自行设计出符合新准则体系的适当的核算体系，以满足会计核算和会计报告各方的需要。这就要求我们在学习运用中要由粗到细、由易到难，相互比较，找出规律。下面列出新会计准则与企业会计制度会计科目对照表，加以分析说明。
一、概况
应用指南列出的会计科目共有156个（其中资产类69个、负债类35个、共同类5个、所有者权益类7个、成本类7个、损益类33个），其中新增91个，不变57个，取消10个，更名5个，合并2个，变更类别1个及更名新增1个、分拆新增2个、未单列3个。
由于新准则体系公布的会计科目涉及到众多行业，数量庞大，结构复杂，为了便于分析理解，我们将一般性企业常用的会计科目与银行、证券、保险、农业、租赁、石油天然气等行业专用科目分开列示。
一般企业通用类会计科目共有90个，其中资产类43个，负债类19个，共同类3个、权益类6个，成本类4个，损益类15个。特殊企业专用类会计科目共有67个，其中银行业专用会计科目9个，保险业专用会计科目23个，证券业专用会计科目2个，农业企业专用会计科目4个，租赁业专用会计科目3个，石油天然气专用会计科目3个，建筑工程商专用会计科目4个，金融共用会计科目14个，银行和保险公用会计科目2个，银行和证券共用会计科目3个。以上会计科目全部为新增会计科目。也就是说，在新增的91个会计科目中，特殊企业专用类会计科目占了67个，新增一般企业通用会计类科目24个，除去更名新增1个和分拆新增2个，实际新增一般企业通用类会计科目21个。下面将新增的21个会计科目列示分析如下。
二、新增会计科目
（一） 资产类
1321代理业务资产，本科目核算企业不承担风险的代理业务形成的资产，包括受托理财业务进行的证券投资和受托贷款等。对应2314代理业务负债，与公路企业有关的可能业务有受托贷款的发放等，公路企业采用收取手续费的方式受托代销的商品，可单设“受托代销商品”科目。
1402在途物资，本科目核算企业采用实际成本（或进价）进行材料、商品等物资的日常核算、货款已付尚未验收入库的在途物资的采购成本。对应1401材料采购（采用计划成本进行日常核算而购入材料的采购成本）。
1406发出商品，本科目核算企业未满足收入确认条件但已发出商品的实际成本（或进价）或计划成本（或售价）。采用支付手续费方式委托其他单位代销的商品，也可以单设“委托代销商品”科目。
1502持有至到期投资减值准备，本科目核算持有至到期投资减值准备。是1501持有至到期投资的辅助科目。
1503可供出售金融资产，本科目核算企业持有的可供出售金融资产的公允价值，包括划分为可供出售的股票投资、债券投资等金融资产。
1521投资性房地产，本科目核算企业采用成本模式计量的投资性房地产的成本。企业采用公允价值模式计量投资性房地产的，也通过本科目核算。公路企业有涉及投资性房地产的业务可通过本科目进行核算。
1531长期应收款，本科目核算企业的长期应收款项，包括融资租赁产生的应收款项、采用递延方式具有融资性质的销售商品和提供劳务等产生的应收款项等。实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，也通过本科目核算。对应2701长期应付款。
1532未实现融资收益，本科目核算企业分期计入租赁收入或利息收入的未实现融资收益。对应2702未确认融资费用。
1702累计摊销，本科目核算企业对使用寿命有限的无形资产计提的累计摊销。是1701无形资产的辅助科目。
1711商誉，本科目核算企业合并中形成的商誉价值。非原无形资产下的商誉。
1811递延所得税资产，本科目核算企业确认的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。根据税法规定，可用以后年度税前利润弥补的亏损及税款抵减产生的所得税资产，也在本科目核算。对应2901递延所得税负债。
（二） 负债类
2231应付利息，本科目核算企业按照合同约定应支付的利息，包括吸收存款、分期付息到期还本的长期借款、企业债券等应支付的利息。公路企业主要核算借款应付利息。
2314代理业务负债，本科目核算企业不承担风险的代理业务收到的款项，包括受托投资资金、受托贷款资金等。与公路企业有关的可能业务有收到受托贷款资金等，公路企业采用收取手续费方式收到的代销商品款，可单设“受托代销商品款”科目。
2401递延收益，本科目核算企业确认的应在以后期间计入当期损益的政府补助。注意与2711专项应收款的区别。
（三） 共同类
3101衍生工具，本科目核算企业衍生工具的公允价值及其变动形成的衍生资产或衍生负债。所谓衍生工具，是指金融工具的衍生，即金融衍生工具。
3201套期工具，本科目核算企业开展套期保值业务（包括公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期）套期工具公允价值变动形成的资产或负债。企业可将已确认的衍生工具等金融资产和金融负债指定为套期工具，套期保值产生的根本原因在于风险的存在。
3202被套期项目，本科目核算企业开展套期保值业务被套期项目公允价值变动形成的资产或负债。
（四） 权益类
4201库存股，本科目核算企业收购、转让、注销的本公司股份金额。股份制企业使用。
（五） 成本类
5301研发支出，本科目核算企业进行研究与开发无形资产过程中发生的各项支出。可划分“费用化支出”和“资本化支出”进行明细核算。
（六） 损益类
6101公允价值变动损益，本科目核算企业交易性金融资产、交易性金融负债，以及采用公允价值模式计量的投资性房地产、衍生工具、套期保值业务等公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失。指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债公允价值变动形成的应计入当期损益的利得或损失，也在本科目核算。
企业开展套期保值业务的，有效套期关系中套期工具或被套期项目的公允价值变动，也可单设“6102套期损益”科目核算。
6701资产减值损失，本科目核算企业计提各项资产减值准备所形成的损失。可按应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款等项目进行明细核算。
在建工程、工程物资、生产性生物资产、商誉、抵债资产、损余物资、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生减值的，应当设置相应的资产减值准备科目，对应在本科目下设置明细科目进行核算。
其他需列示说明的科目如下。
（1）更名新增1个（原长期债券投资更名新增）
1501持有至到期投资，本科目核算企业持有至到期投资的摊余成本。主要核算持有至到期债券投资，是原长期债券投资的部分核算内容，但科目分类的标准发生了变化，原科目是按流动性排序分类的，新准则体系是以金融工具的内涵分类的。
（2）分拆新增2个（原短期投资分拆新增）
1101交易性金融资产，本科目核算企业为交易目的（出售）所持有的债券投资、股票投资、基金投资等交易性金融资产的公允价值。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，也在本科目核算。
2101交易性金融负债，本科目核算企业承担的交易性金融负债的公允价值。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，也在本科目核算。
以上两对应科目的核算特征是以公允价值计量且其变动计入当期损益的，也就是计入“6101公允价值变动损益”。虽是由原短期投资分拆，但核算理念发生了质的改变，同时取消了短期投资跌价准备科目。
（3）更名的5个科目
物资采购更名为1401材料采购；
递延税款更名为2901递延所得税负债；
主营业务税金及附加更名为6403营业税金及附加；
所得税更名为6801所得税费用。
（4）合并的2个科目
应付工资和应付福利费合并为2211应付职工薪酬；
应交税金和其他应交款合并为2221应交税费。
（5）未单列的3个科目
包装物和低值易耗品在1411周转材料中提及；
在建工程减值准备在1604在建工程中提及。
以上未单列科目在新准则体系中还有很多，我们在应用中要区别具体情况使用。
（6）不变的57个会计科目
我们要注意融入新准则体系正确使用，取消的10个科目（还有的涉及明细科目的取消）各有原因，我们要注意取消科目的过渡衔接。
关于公路企业涉及到其他特殊企业的专用类会计科目，笔者认为主要有建筑工程商专用会计科目4个，租赁业专用会计科目3个、农业企业专用会计科目4个及个别的银行、证券专用和金融共用会计科目。
建筑工程商专用会计科目由5401工程施工、5402工程结算、5403机械作业和1411周转材料。有建造承包合同的公路企业可启用以上会计科目。
租赁业专用会计科目有1461融资租赁资产、1661未担保余值、6041租赁收入。有融资租赁业务的公路企业可启用以上科目。
农业企业专用会计科目有1421消耗性生物资产、1621生产性生物资产、1622生产性生物资产累积折旧、1623公益性生物资产。有苗木种植、行道树及林木绿化的公路企业可选用以上科目。
涉及到融资中心功能的公路企业还可选用银行、证券及金融共用的会计科目。如有证券交易业务的公路企业可启用“证券清算款”科目，参照“1021结算备付金”科目核算。
虽然各企业会计科目的使用不能强求一致，但建议具有企业集团性质的关联方的同类业务所涉及的会计科目应有一致性和延续性，会计科目的编号也应相对固定，以便于执业能力参差不齐的财务人员共同搞好新准则体系下的会计核算工作。
关于财务报表的列报，现有的会计软件一般没有现成的模版，可对原企业资产负债表等按新准则体系下的一般企业资产负债表、利润表、所有者权益变动表和现金流量表（附表三、四、五、六，略）的格式进行调整和定义，并根据实际业务需要填报一般企业报表附注，满足准确披露和合并财务报表的要求。
三、差异分析
为了在公路企业中更好地推广运用新准则体系，我们有必要对新准则体系的框架结构、主要特点及与国际准则的差异做一下分析。
（一） 新准则体系的框架结构
新准则体系包括1个基本准则和38个具体准则，考虑到我国的实际情况和习惯做法，随后又发布了1个应用指南。基本准则为新准则体系提供了原则性指导，具有原则指导意义的还有第38号“首次执行企业会计准则”。
具体准则中，16个是重新修订的，22个是新制定的，可分为资产类准则8项，负债类准则5项，损益类准则6项，特殊业务类准则3项，金融类准则6项，报表类准则9项，加上第38号准则共38个。按其使用内涵还可分为不分行业的一般业务准则、特殊行业的特定业务准则和财务报表准则。
企业会计准则应用指南主要为企业执行准则提供操作性规范，对准则进行具体解释，提供会计科目、账务处理和财务报表模式。
（二） 新准则体系的主要特点与创新
（1） 金融工具确认的全面推广——与国际准则趋同
金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。本准则分为金融资产、金融负债、权益工具和衍生工具四大类。其中金融资产和金融负债又可分为：
① 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，主要是指企业为了近期内出售而持有的交易性金融资产和交易性金融负债。例如，企业为充分利用闲置资金，以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。其公允价值的变动计入当期损益（6101公允价值变动损益）。
② 持有至到期投资。
③ 贷款和应收款项，主要是指金融企业发放的贷款和其他债权。非金融企业销售商品或提供劳务形成的应收款项等债权，只要符合贷款和应收款项的定义，均可划分为此类。
④ 可供出售的金融资产，通常是指企业没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产。其公允价值变动计入所有者权益（4002资本公积——其他资本公积）。
⑤ 其他金融负债，是指除以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债以外的金融负债。通常情况下，企业发行的债券、因购买商品产生的应付款项、长期应付款等，应当划分为其他金融负债。
（2） 公允价值计量的大量应用——突出了会计计量的地位
从会计计量的属性发展来看，我们经历了历史成本、重置成本、可变现净值、现值，直到本准则的公允价值。公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。公允价值确定的依据主要有：
① 存在活跃市场的金融资产或金融负债，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值。
② 金融工具不存在活跃市场的，企业应当采用估值技术确定其公允价值。
③ 初始取得或原生的金融资产或承担的金融负债，应当以市场交易价格作为其确定公允价值的基础。
④ 企业采用未来现金流量折现法确定金融工具公允价值的，应当使用合同条款和特征在实质上相同的其它金融工具的市场收益率作为折现率。
（3） 强化风险管理，全面计提资产减值准备
各项资产有减值可能的，均应计提资产减值准备，并从对应损益类“6701资产减值损失”相应明细科目中提取，在财务报表附注“资产减值准备表”中披露。
（4） 新的会计方法层出不穷，注意对比选择
管理会计中固定成本、变动成本、直接费用、间接费用和期间费用的划分；长期股权投资核算的成本法与权益法；固定资产折旧方法可选用的年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法；划分资本化支出和费用化支出，引入研发费用资本化制度，鼓励企业自主创新和技术升级；完善成本补偿制度，列支环境恢复费用（如固定资产存在的高额弃置费用），扩大应付职工薪酬范围，保障经济社会全面和谐发展。
（5） 资产负债表导向理念和充分披露原则
新企业会计准则涉及大量的“资产负债表日”的会计处理。新准则要求企业一律采用资产负债表债务法核算递延所得税。所得税核算采用资产负债表债务法，是以资产和负债作为计税基础，引入暂时性差异概念并据此计算递延所得税负债和递延所得税资产，由此确认的所得税费用包括当期所得税费用和递延所得税费用。新准则规定了企业季度、月度财务报表通常仅指财务报表，至少应当包括资产负债表和利润表；年度、半年度的财务报表应当包括资产负债表、利润表、现金流量表及相关附表；至少在年度报表中报送的是现金流量表。
（三） 新准则与国际准则的差异
（1） 资产减值的会计处理是否可以转回
新准则规定固定资产等减值准备不得转回，从而在很大程度上减少了企业操纵不同会计期间盈亏转移和调剂的空间。
（2） 关联方的披露、企业合并和政府补助的会计处理
主要问题是关联方披露方面国有企业之间是否存在真实交易，企业合并方面国有企业是否在同一控制下（由此划分购买法和权益法），政府补助是列入资本公积还是列入当期损益（新准则规定政府投入列入收益，通过2401递延收益核算）。
2006年3月以来颁布的新企业会计准则体系已于2007年1月在上市公司执行，显然其对外意义大于对内意义。新准则的颁布是促进会计适应经济发展进程的需要，是促进市场经济体制完善的需要，是维护社会公众利益的需要，是加强经济管理的需要，是提高我国对外开放水平的需要，是会计国际化的需要。随着我国经济规模和经济总量的不断扩张，特别是入世后市场经济全球化和一体化的快速发展，需要以统一的商业语言，公认一致科学的会计标准，较少的交易成本，满足投资者、债权人和政府、行业管理的要求，适应资本市场全球化、经贸活动国际化、跨国并购经常化的发展趋势。
我们公路企业涉及到国家和各方的大量投资，掌握着很大数额的各类资产，特别是随着融资方式的不断变化，迫切需要我们学习、探索和研究新的企业会计准则体系，不断深化、细化会计核算，最终达到财务报表的准确披露。但这是一个循序渐进的过程，不可能一蹴而就，我们应在做到形似的基础上逐步追求神似，以提高我们全行业的会计执业水准。
