一、货代业务营业税时间性差异的由来及影响
某大型物流公司，对货代业务收入实行差额列账，即是将货代成本计列在货代收入的借方。根据当地税局规定，计税基础实行差额纳税。由于税法上计税是实行收付实现制，与会计上按权责发生制列账存在时间性差异，因此实务中，当期会计报表不能真实地反映收入与营业税额的配比。该情况的存在，首先必须探讨以下两个问题。
1.差额计列收入的提法是否正确
根据收入的定义，收入是指企业日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。对于货运代理公司来说，收入只是代理费，其向客户收取的运费并不会全额流入企业，只有扣除了货代成本之后的收入才可以确认。因此，差额计列收入是正确的列账方式。
2.差额列账提法中对于差额的定义
差额收入应该是收入减去货代成本的差额还是收入减去可抵扣额的差额？理论上货代成本与可抵扣额应该是一致的，但在实践中这两个金额当期是不同的，存在时间性差异。
时间性差异的产生源于开出或收到可抵扣发票的时间提前或滞后。
谈到时间性差异，可能有人会提出疑问，认为时间性差异的影响只是存在运作的第一个月，第二个月开始便会消失，其实这种想法是基于以下的假设，即每个月的货代成本是一致的，并且与每个下家承运商的结算周期是相同的。实际运作中，由于业务上有淡、旺季的轮换，货代成本波动较大，与下家达成的结算周期迥异，如果业务一直发展下去，时间性差异的影响永远存在。
如果按照收入减货代成本的差额计列收入，从账面上看，收入与营业税额是不匹配，不能够反映真实的运作情况；如果按照收入减可抵扣额的差额计列收入，则不能反映当期真实的收入。
二、利用“递延税款”科目核算的可行性分析
是否可以借鉴所得税会计中暂时性差异的提法，通过确认“递延营业税资产”和“递延营业税负债”来达到解决时间性差异的目的？笔者认为是可行的。
1.首先明确所得税会计中暂时性差异的定义，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。
营业税的时间性差异是由于按照企业会计准则规定确定的收入与按照税法规定确定计税基础不同而产生，而且每一期的差异是暂时性存在的，随着时间的推移而消失。与所得税会计中暂时性差异的由来相似。
2.所得税的暂时性差异是从资产负债表出发比较计税基础的。营业税的时间性差异也是由于资产、负债的账面价值与其计税基础不同，产生了在未来收回资产或清偿负债的期间内，应纳税额增加或减少并导致未来期间应交营业税增加或减少的情况。在差异发生的当期，也应该确认相应的递延营业税资产和递延营业税负债。
3.暂时性差异分为可抵扣暂时性差异和应纳税暂时性差异。资产的账面价值小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异，反之则是应纳税暂时性差异。营业税时间性差异也有可抵扣与应纳税差异之分。货代业务中如果收回的可抵扣发票金额小于当期货代成本，即当期的应纳税收入小于计税基础，产生可抵扣暂时性差异，反之则产生应纳税暂时性差异。
基于以上的分析，笔者认为可以充分利用现有的会计科目“递延税款”，通过设置明细科目，分别核算递延营业税资产和递延营业税负债。
对以上提法，通过实例验证其合理性：
例1：当月货代收入20000元，货代成本10000元，当期收回的可抵扣发票金额8000元。假定营业税税率为5%.
例子中当月的差额收入是10000元，从收入与成本（税金）匹配的角度，当月的税金应该是10000×5%=500元，但是正确计算的税金应该为（20000－8000）×5%=600元。
如果按照上述确认递延营业税资产（负债）的列账方式，分录如下：
借：营业成本——营业税 600（12000×5%）
贷：应付税金——应付营业税 600（12000×5%）
借：递延税款——递延营业税资产 100（2000×5%）
贷：营业成本——营业税 100（2000×5%）
“应付税金——应付营业税”科目当期金额是600，符合税法的计税要求，“营业成本——营业税”科目的当期金额是500元，也符合收入与成本匹配的原则。
例2：续例1，第二个月，收回可抵扣发票2000元。分录如下：
借：应付税金——应付营业税 100（2000×5%）
贷：递延税款——递延营业税资产 100（2000×5%）
由此，“应付税金——应付营业税”科目余额冲减为500，符合差额计税的要求，同时时间性差异消失。
小结
综上所述，引入 “递延税款”科目调整计税基础的时间性差异，是解决货代业务实务中收支匹配的合理核算方法。
