在合并会计报表编制中，内部商品交易的处理是一个难点也是一个重点。 本文就合并会计报表中内部商品交易的抵销方法做一总结。
对于内部商品交易，在抵销处理上要区分三种情况：内部购进商品全部销售；内部购进商品全部形成存货及内部购进商品部分销售，部分形成存货。下面笔者就这三种情况进行说明：
1.内部购进商品全部销售。如果是本期内部购进商品，在编制抵销分录时，按照集团内部销售企业销售该商品的销售收入，借记“主营业务收入”，按照购进方内部成本，贷记“主营业务成本”；如果是上期留存内部存货，则借记“期初未分配利润”，贷记“主营业务成本”，其发生金额按上期未实现内部销售利润填列。
2.内部购进商品全部形成存货。如果是本期内部购进商品，按销售方内部收入借记“主营业务收入”，按照本期销售方内部成本，贷记“存货”；如果存在上期内部存货，则借记“期初未分配利润”，贷记“存货”，其发生额按上期未实现内部销售利润填列。
3.内部购进商品部分销售，部分形成存货。如果是本期内部购进商品，则结合前面两种形式将本期内部购进商品按对外部销售比例划分为已销和未销部分，分别作抵销处理。或者，按本期销售方内部收入，借记“主营业务收入”，贷记“主营业务成本”，再按期末内部结余存货中的销售毛利，借记“主营业务成本”，贷记“存货”；如果是上期留存内部存货，则按照上期未实现的内部销售利润，借记“主营业务成本”，贷记“存货”。
现举例加以说明：A公司和B公司是母子公司，并按规定纳入合并会计报表范围，以下图表设有9种情形：
情 形 1 2 3 4 5 6 7 8 9 上期毛利率为20%
本期毛利率为10%
上期留存内部存货 0 10 10 0 10 10 0 20 20
本期内部购进商品 10 0 10 10 0 10 20 0 20
期末结余内部存货 0 0 0 10 10 20 10 10 20
情形1、本期内部购进商品全部对外销售，其抵销分录为：
借：主营业务收入 10
贷：主营业务成本 10
情形2、上期内部购进商品全部售出，其抵销分录为：
借：期初未分配利润 2
贷：主营业务成本（10×20%） 2
情形3、上期及本期内部购进商品全部售出，可结合情形1和2，作出抵销分录。
情形4、本期内部购进商品全部形成存货，其抵销分录为：
借：主营业务收入 10
贷：主营业务成本 10
借：主营业务成本 1
贷：存货（10×10%） 1
情形5、上期内部购进商品全部形成存货，其抵销分录为：
借：期初未分配利润 2
贷：存货（10×20%） 2
情形6、上期及本期内部购进商品全部形成存货，可结合情形4和5，作出抵销分录。
情形7、本期内部购进商品部分销售，部分形成存货，其抵销分录为：
借：主营业务收入 20
贷：主营业务成本 20
借：主营业务成本 1
贷：存货（10×10%） 1
情形8、上期内部购进商品部分售出，部分形成存货，其抵销分录为：
借：期初未分配利润 4
贷：主营业务成本（20×20%） 4
借：主营业务成本 2
贷：存货（10×20%） 2
情形9、上期及本期内部购进商品部分售出，部分形成存货，可结合情形7和8，作出抵销分录。
另外，还应考虑到在合并会计报表中，有关存货跌价准备的抵销问题。存货跌价准备的抵销不同于坏账准备的抵销。对于内部应收账款是全额抵销的，因此与之相应计提的坏账准备也应全额抵销，而对于存货抵销应特别注意的是抵销仅限于内部未实现的利润，抵销后的结果是该集团存货的原始成本。
总结起来，存货跌价准备的原则为：当抵销存货中内部未实现利润后的存货价值小于存货的可变现净值，则该存货计提的跌价准备应予以全部抵销；当抵销存货中内部未实现利润后的存货价值大于该存货的可变现净值，则只能将经抵销后的存货价值与该存货的可变现净值的差额予以抵销，即存货内部未实现利润数予以抵销。
以上原则还可以这样加以理解：
1、当购买方提取的跌价准备≦存货中包含的内部未实现利润时，说明期末内部存货如果不发生销售转移，并不会存在减值，这时应将购买方提取的跌价准备予以抵销，其抵销金额就是“购买方提取的跌价准备”。
这里引用2003年注册会计师考试全国统一教材中合并会计报表的例18：母公司向子公司销售商品10000元，其销售成本8000元，子公司购进的该商品当期全部未实现对外销售而形成期末存货。子公司期末对存货进行检查时，发现该存货已经部分陈旧，其可变现净值降至9200元。为此，子公司期末对该存货计提存货跌价准备800元。
本例中，购买方子公司提取的跌价准备800元≦存货中包含的内部未实现利润2000元，则计提的存货跌价准备全额抵销，其抵销分录为：
借：存货跌价准备 800
贷：管理费用 800
2、当购买方提取的跌价准备≧存货中的内部未实现利润时，说明期末的内部存货如果不发生销售转移，也存在一定程度上的减值，这时就不能以购买方提取的跌价准备予以全额抵销，只能就存货中包含的内部未分配利润进行抵销。
引用2003年注册会计师考试全国统一教材中合并会计报表的例19，其可变现净值降至7600元。为此，子公司期末对该存货计提存货跌价准备2400元。在这种情况下，购买方子公司提取的跌价准备2400元≧存货中的内部未实现利润2000元，则只能就存货中包含的内部未分配利润2000元进行抵销，其抵销分录为：
借：存货跌价准备 2000
贷：管理费用 2000
对于连续编制合并会计报表存货跌价准备抵销分录时，首先，应将上期管理费
用中抵销的存货跌价准备对本期期初未分配利润的影响予以抵销，即按上期计提的存货跌价准备金额，借记“存货跌价准备”，贷记“期初未分配利润”。其次，分不同情况对本期存货跌价准备进行处理，具体情况为（其中N，S，C依次表示为可变现净值，内部销售收入，内部销售成本）：
1、当C 2、当N 这里不再举例，总之，对于存货跌价准备的抵销方法应牢记一条原则：其抵销金额不能超过内部未实现销售利润，抵销后的结果是该集团内部存货的原始成本。
（作者单位：中南财经政法大学 ）
