国务院发布了《关于推进海南国际旅游岛建设发展的若干意见》，海南建设国际旅游岛正式上升为国家战略，充分发挥独一无二的区位和资源优势，打造具有国际竞争力的旅游胜地，加快发展现代服务业，实现经济社会又好又快发展，对全国调整优化经济结构和转变发展方式起到重要示范作用，这也是海南继建省办经济特区之后的又一次重大历史发展机遇。

　　面对这次伟大的历史机遇，海南省委省政府发出号召，要求全省人民和各级机关干部要思想和行动统一到这一战略部署上来，坚定信心，卧薪尝胆，苦干10年去实现国际旅游岛建设的基本目标；要抢抓机遇、乘势而上，扎实有序推进国际旅游岛建设的各项开局工作。国际旅游岛建设是当前省委省政府的中心工作，海南审计机关必须紧扣这一中心工作来谋划未来一段时期的审计工作。

　　一、国际旅游岛建设对资源环境审计提出新的需求

　　从经济学的需求理论分析，审计的产生和发展是经济社会需求推动的结果。每次经济社会的重大变革或发展，都给审计带来历史性的重大发展机遇。从中国审计发展历程来看也呈现了这种规律。改革开放的基本国策确立后，中国经济迅猛发展，对经济领域的监督需求呈井喷态势，直接推动了国家审计机关的恢复，1983年国家审计署成立。而后随着公共财政体制的改革，审计加大了对财政审计的力度。目前，随着社会对政府行政效能的关注、财政资金使用效益、效果的要求不断提高，绩效审计应运而生，现在已成为审计发展的主流方向。随着网络技术在经济运行和公共行政管理的普遍运用，计算机审计已经成为审计项目的主要方法方式和手段，甚至网络审计或者在线审计已小荷初露尖尖角，已成为各地审计机关争相抢占的新领域。

　　国际旅游岛建设对海南资源环境审计提出了什么样的审计需求，这是全省资源环境审计工作者必须要回答的问题。只有对审计需求进行充分透彻的分析，才能把握审计发展的方向，准确定位审计重点，满足审计需求，促进审计事业的跨跃式发展，从而在国际旅游岛建设中发挥保障护航的作用。

　　跨跃式发展的需求。国际旅游岛建设是海南乃至全国一次伟大的尝试和探索。在我国尚未有成功例子可学习，甚至连失败的例子都无可借鉴。海南也不像美国夏威夷等其他热带旅游岛屿，海南的地理面积广，东、中、西部经济发展不均衡，民族文化多元性强，旅游自然资源地区分布差异性大，旅游基础设施和文化建设底子薄。国际旅游岛建设具有困难大、复杂性，全面性，对海南经济社会的发展将是一次跨越式的发展。

　　海南资源环境审计必须满足国际旅游岛跨越式发展的需求。过去，审计主要关注财政资金和政府投资项目，对资源环境的审计的重视不够，底子薄，经验少。如果按照常规发展思路和发展步伐，远远跟不上国际旅游岛建设的步伐，更谈不上为国际旅游岛建设保驾护航。所以，资源环境审计必须全方位实现跨越式发展，才能满足国际旅游岛建设提出的审计需求。

　　审计评价功能的需求。根据委托——代理理论，审计的经济监督、评价和鉴证三个功能具有内生性，自审计诞生之时产生，并伴随审计环境、经济社会的发展需求而拓展。但是，在上个世纪80年代，中国审计开始恢复之时，正值我国从计划经济向市场经济的转轨阶段，经济领域中各项法制尚不健全，违法违规和经济犯罪现象比较多，以真实性为基础的财务收支审计主要发挥其监督职能，促进经济和社会健康发展。所以一直以来，人们普遍把国家审计等同于经济监督，这种观点在20世纪80年代的理论界和实务界得到了普遍的肯定。

　　但是，单纯的经济监督功能已不能满足国际旅游岛建设的需求。经济监督，查出违纪违规问题只是政府管理当中某个点上的问题，并不能对全面性、整体性和宏观性作出准确的判断。国际旅游岛建设是一个庞大的、涉及经济社会发展全方面的系统工程，需要政府审计机关能够对这个系统工程的整体运作情况作出评价。比如对相关政府职能部门或企业、非政府组织，甚至个人执行国际旅游岛建设规划、政策的总体情况作出评价，对旅游资源的配置、利用效果的分析等等。

　　审计系统性需求。国际旅游岛建设对资源环境保护和利用提出的要求是全方位系统性的。从审计内容分析，有资源环境保护资金的筹集、分配、使用；有规划的执行落实情况；有政策的执行效果分析；从涉及的审计分类分析，有大气、海洋、森林、水源、土壤等等资源的保护；从审计对象分析，资源环境保护即涉及政府部门、也涉及到企业、同时居民个人也可能成为审计调查的对象。从审计类型分析，财政财务收支审计仍继续占有一席之地，绩效审计将成为资源环境审计的发展方向。从技术手段分析，资源环境审计仍同时兼备传统手工审计和计算机审计的特点，同时还要使用高科技测绘和测量仪来辅助，获取各种资源环境数据。以上分析充分表明了国际旅游岛建设对审计提出的需求是系统的，非零散的，是长远的，非临时性的需求。

　　审计不可替代性需求。审计是综合监督管理部门。审计对一项经济政策的审计是综合全面的，涉及政策、资金运行的所有职能部门，从政策的制定、执行、检查以及效果的评价，或者某项国际旅游岛建设的资金的筹集、分配、使用、管理等所有环节。这些环节通常会涉及若干个政府职能部门，政府审计部门会顺着资金流向这条轨迹，对相关政府职能部门、使用财政资金的企业、个人进行全面系统的核查，从而获取全面的经济数据，可以跨部门、跨行业，甚至跨地域地区地从宏观上、整体上提出科学发展的建设性建议，这是单个职能部门，或者企业、个人所不能及的，在这方面，审计发挥着不可替代的作用。

　　二、当前海南资源环境审计的局限性

　　近年来，海南审计在退耕还林、天然林、农村饮水等专项资金审计中，引入绩效审计的内容和做法，特别是南渡江、昌化江和万泉河三大流域水污染防治的审计调查，可以说是资源环境审计的一次突破，资源环境审计的成果不少，效果也不错。但是离建设国际旅游岛发挥审计保障性作用的要求相比，海南资源环境审计的探索还处在一个较低的层次，存在着明显的差距。主要有以下几方面差距。

　　一是当前资源环境审计的广度和深度不足，不能适应国际旅游岛建设发展和社会进步的需求。仅仅开展了几项环保专项资金的审计，做几个环保工程项目的审计调查，还不足以满足国际旅游岛建设的需求。面对国际旅游岛建设投入的上百亿资金和成百上千的旅游设施和项目，海南的生态环境承载得了多少，旅游项目的开发会多大程度上破坏生态平衡，环保政策的执行存在哪些漏洞和薄弱环节，都需要我们在今后的工作中加以审计监督，而我们又做了哪些工作才能更好地发挥审计保障性作用，全面地、全过程地实现海南优势资源的可持续发展。这是我们面临的最大课题和难题。

　　二是资源环境绩效审计开展不足，尚处于初级阶段。从客观因素分析，财务收支审计一直以来都是审计的主要种类，曾经取得过辉煌的成果，但时间越长，成果越丰硕，它的惯性就越顽固，紧紧地束缚着审计人员的思维模式。从主观因素分析，资源环境绩效审计是新生事物，审计人员对此存在畏惧感，毕竟突破和创新是需要智慧和勇气的。以上主客观因素导致资源环境审计的方式、方法上缺乏灵活性和多样性。原有的财务收支审计思维和相应的技术、方法已不能适应全新的环境绩效审计需求。审计人员对经济活动进行审计评价的深度和广度均不够，微观定量审计多，宏观定性与微观定量相结合的审计方式少，没有突出环境绩效审计经济性、效率性、效果性的特点。

　　三是审计成果缺乏宏观性和整体性。受制于现行的审计管理体制和审计业务管理方式，一方面，存在审计信息不能共享，各个审计部门和机关单打独斗，自行策划项目，导致审计成果散落在各个市县和业务处室；另一方面，由于没有统一的调剂和策划，对审计内容缺乏研究，存在多头审计和重复审计的情况，不但导致审计信息、审计结果不能共享，审计资源不能有效利用。例如，某生态专项资金，财政、农业、经济责任等不同业务部门审计过，同时也会被市县审计机关重复审计。这种无计划的、传统的审计方式，谁都审计过，但谁也说不清楚，很难全面、系统的把握总体情况。

　　四是缺乏资源环境审计的协调机制。首先缺乏资源环境审计的系统内部协调机制。从组织管理学角度分析，我国政府审计机关是职能型组织。职能型组织又称分职制或分部制，指行政组织同一层级横向划分为若干个部门，每个部门业务性质和基本职能相同，但互不统属、相互分工合作的组织体制。职能制的优点是行政组织按职能或业务性质分工管理，选聘专业人才，发挥专业特长的作用；利于业务专精，思考周密，提高管理水平；同类业务划归同一部门，职有专司，责任确定，利于建立有效的工作秩序，防止顾此失彼和互相推诿。可见，职能型组织的前提是各职能部门的业务或者说职责范围是独立的，没有交叉。但随着审计的发展，审计职能部门的工作交叉性越来越突出，导致重复审计。

　　其次，缺乏资源环境审计的外部协调机制。资源环境审计涉及的政府职能部门多，有发改部门、国土部门、财政部门、旅游、林业、水务等等。从系统理论的角度分析，资源环境审计是一个开放性的系统，具有开放系统的许多特征。开放系统即指与环境既交换能量，又交换物质和信息的系统。系统与环境必须要相互适应、改进和协调，才能在系统管理决策中满足各个属性的要求，从而提高系统整体功能，实现系统目标。

　　资源环境审计目前对口的相关职能部门较多，但没有建立必要的联系和协调机制，无法及时获得各部门在履行职能过程中产生的信息，同时，审计部门的信息也无法准确及时地传递给相关部门。由于协调机制的缺失，导致信息的不对称，行政成本增加，行政效能降低，审计的社会效果的深化和扩大化很难实现。

　　三、构建海南资源环境审计新格局，服务国际旅游岛建设

　　从以上的分析可以看出来，海南资源环境审计离国际旅游岛建设的要求还有很大的距离。从系统环境分析，资源环境审计还缺乏适应系统变化的能力，缺乏与系统交换能量和信息，获取新生动力的外部协调机制；从系统的整体性分析，缺乏1+1〉2的系统内在整合机制，审计系统内部各个子系统（各业务处室）没有建立沟通协调机制，无法形成整体合力，把有限的审计资源发挥最大的效用。考虑到海南审计机关的发展实际，笔者认为，资源环境审计要以保障海南生态环境资源可持续发展为出发点，构建全新的资源环境审计格局，制定资源环境审计发展规划，以绩效审计为手段，加强资源环境审计监督，维护资源环境安全，推动生态文明建设，建立健全资源环境工作机制，建立健全资源环境审计评价标准和制度建设。

　　（一）构建资源环境审计业务新格局，有效整合审计资源。

　　国际旅游岛建设，生态环境和旅游资源的核心地位，决定了海南资源环境审计的重要地位。因此，各项审计资源要做到科学策划、统筹安排，以科学的投入，保证有效的产出，其关键就是要设置科学有效的资源环境审计业务格局。

　　首先，要成立资源环境审计业务协调领导小组，由厅领导担任组长，全面负责和掌握资源环境审计的资源调配、业务管理、成果开发等工作的指导，以强有力的领导机构实现资源环境审计扎实有序开展。

　　其次，要实现资源环境审计多元化，将资源环境审计内容融入各个专业审计类型之中。例如，在开展财政、投资、金融、企业、经济责任等项目审计时，应当将资源环境内容纳入审计方案并组织实施。

　　再次，要建立健全资源环境审计信息共享机制。设置专门人员或机构收集分散在各个专业审计中的审计信息和审计成果，从中发掘有价值的信息，提炼汇总成综合性分析报告，提升资源环境审计的成果层次。同时，及时反馈和吸收国际旅游岛建设过程中出现的新问题和新线索，深入研究后，进一步策划和部署资源环境审计的重点监督对象和内容。

　　最后，建立和完善审计机关与资源环境其它主管部门协调配合机制。与资源环保主管部门加强工作联系、协调配合与信息沟通，建立和完善合作审计工作制度、工作联系会议制度、工作信息通报制度等，加强协调与交流，充分发挥审计监督和部门监管的合力，共同促进和推动国际旅游岛建设中的资源环保工作。

　　（二）着手制定海南省资源环保审计工作规划。

　　国际旅游岛建设的方方面面都涉及到资源环境的开发和利用，并且是在未来的10年内都不断地加强生态、环境、旅游等各种资源的开发和利用，审计机关的当务之急就是要认真研究国际旅游岛规划，结合资源环境审计的特点，为保障国际旅游岛规划有效执行保驾护航、出谋献策。因此，审计要好好研究在国际旅游岛中，资源环保审计监督的范畴、对象、内容、重点、方法方式，最终应达到什么目标或效果，出什么成果。资源环境审计对口的部门和工作内容十分广泛和复杂，大多数审计对象都超出传统意义的审计监督范围，例如，大气、水体、生物多样性、海洋生态、森林、矿产、生态文明、工业污染、节能减排等等，都是我们所不熟悉的工作内容，面对这样的审计对象，当前的最大工作就是要好好研究审计对象、审计范畴和切入点。

　　（三）开展资源环境绩效审计是唯一出路。

　　资源环境审计相对其他类型审计是比较新、也比较有所作为的审计类型，如果按照因循守旧的观念和做法，资源环境审计是没有前途的，必须树立全新的以绩效评价为目标的绩效审计理念，改变财政财务收支审计为主的审计方式，增强对政策执行、资金效益、项目效益的审计分析，注重从服务全局、宏观管理层次研究和解决问题。

　　逐步扩大资源环保审计的领域。围绕国际旅游岛建设涉及的内容，从传统的环保专项资金和政府扶持环保工程，逐步转向各个行政主体和政府性机构执行国家环保政策情况、领导干部推行绿色GDP情况、重点投资项目的环境评估执行等；从传统的土地资源和水环境审计，扩展到海洋资源、森林资源、矿产资源、大气污染防治、生态环境建设、土壤污染防治、固体废物和生物多样性等领域。

　　创新资源环境审计的方式方法。改变从账本到账本的审计方式，切实树立绩效审计意识，开展资源环境的跟踪审计，对国际旅游岛建设的重大资源开发利用和环保工程项目、重大资源环境管理政策措施和战略规划等（如国家大江大河及湖泊治理规划、退耕还林工程和节能减排政策执行）进行跟踪审计和审计调查。开展新领域的资源环境工程核心业务审计，采用经济活动分析、数量分析、技术经济论证等绩效审计方法和计算机审计方法，运用专家咨询、社会问卷、访谈、网上调查、实地考查等多种方式进行审计调查。要学习和吸收先进的审计手段，采用GPS、水质采样仪、摄影、摄像等手段采集证据，或直接邀请有关专家及职能部门工作人员参与审计。

　　建立健全资源环境绩效审计的法律、法规和制度体系。借鉴专项资金审计和发达地区环境绩效评价方面的经验，制定出操作性较强的资源环境绩效审计指南，对资源环境绩效审计对象、审计目的、审计程序、审计报告的基本形式等做出明确规定；逐步建立一套科学可行的环境绩效审计指标评价体系，内容包括对经济效益、社会效益、环境效益的评价，在制定评价指标时，应遵循定性与定量相结合、效益与公平相结合、长期效益与短期效益相结合以及经济效益与社会效益相结合的原则。

　　（四）加强资源环境审计理论研究，加强培训，培养资源环境审计领军人才。

　　高度重视资源环境审计理论研究工作，积极与高等院校、科研机构以及行业主管部门合作，加强资源环境审计基础理论与实务的研究，以指导资源环境审计实践。培养理论研讨的氛围，健全科研机制，跟踪国内外环境绩效审计理论与实践的发展方向，及时掌握国内外的先进经验和审计方法，及时总结环境绩效审计的经验，逐步建立起环境绩效审计的理论框架、作业规则与报告标准，使环境绩效审计工作逐步规范化、制度化，为资源环境绩效审计打好理论基础。

　　加强现有审计人员培训力度，引进熟悉环保知识、环保技术的专门人才，充实审计队伍。以建立学习型审计机关为目标，重点应加强对现有审计人员进行绩效审计培训。培训的内容应当从理论与实践两个方面入手。在理论方面既要加强专业知识的培训，更应强化统计学、计算机、法律、管理、环境学、社会科学相关知识的培训。要通过培训、拓宽审计人员的视野，更新审计人员的知识储备，增强审计人员创新意识。在实践方面，要突出环境绩效审计实务的培训，促进审计人员熟练掌握绩效审计的各种技术和技巧，促进审计人员在开展环境绩效审计项目时能准确把握各项目之中的异同，能够用联系、发展的观念看待和解决审计查出的问题。