对新办企业税收政策的探讨

　　一、政策演变

　　自1994年财税1号文件《关于企业所得税若干优惠政策的通知》政策出台后，国家税务总局针对该政策执行过程中存在的问题，陆续颁布了若干关于“新办企业”界定的相关规定。如1994年发布的《国家税务总局关于企业所得税几个具体问题的通知》规定， 2006年发布的《关于享受所得税优惠政策的新办企业认定标准的通知》（财税[2006]1号），2006年发布的《关于缴纳企业所得税的新办企业认定标准执行口径等问题的通知》（国税发[2006]103号）等等。“新办企业”的概念也逐步清晰起来。“新办企业”的判断标准不再是简单的“从无到有”，2006年1号文和103号文件的出台，有效地防止了一些企业通过“翻新”手段骗取企业所得税优惠。

　　二、政策剖析

　　根据2006年国税发1号文件规定，新办企业判定的第一个条件就是在工商部门履行登记注册程序，这与企业设立工商登记的要求相衔接；第二个条件对企业注册资金中固定资产、无形资产等非货币性资产所占的比例进行了限制，要求比例一般不得超过企业在工商行政主管部门登记的实收资本（股本）的25％。此条标准可有效限制通过“翻新”手段避税。有些投资者为了避开25％的比例限制，可能前期先用货币出资，待企业被认定为新办企业享受所得税优惠后，再用货币从权益性投资人及其关联方购进非货币性资产，从而使25％的比例限制失去意义。为了堵住这种漏洞，1号文件又规定，新办企业在享受企业所得税定期减税或免税优惠政策期间，从权益性投资人及其关联方累计购置的非货币性资产超过注册资金25％的，将不再享受相关企业所得税减免税政策优惠。

　　由于1号文件在执行过程中，仍然存在一定的问题。总局又出台了国税发[2006]103号文。从表面上看，国税发[2006]103号文继承了财税[2006]1号文的规定，但与1号文比较，仍有几点变化。第一，新办企业认定标准适用范围扩大。1号文规定的认定标准仅适用于享受企业所得税定期减税或免税的新办企业，而国税发[2006]103号则明确规定该认定标准适用于享受和不享受所得税优惠政策的所有内资企业。第二，出台了划分征管范围的新方法。国税发[2006]103号文明确了对于不符合新办认定标准的企业应综合企业注册资本中权益性投资者的投资比例和投资者原属征管机关这两个指标来确定征管范围归属。第三，确认了非法人分支机构的征管原则。第四，不得享受新办企业所得税优惠的限制条件更多。国税发[2006]103号文规定了新办企业在三种情形下不得享受企业所得税优惠政策。一是在设立时以及享受新办企业所得税定期减税或免税优惠政策期间，从权益性投资者及其关联方购置、租借或无偿占用的非货币性资产占注册资本的比例累计超过25%的，不得享受新办企业的所得税优惠政策。二是新办企业利用转让定价等方法从关联企业转移来利润的，转移过来的利润不得享受新办企业所得税优惠政策。三是新办企业的业务和关键人员是从现有企业转移而来的，其全部所得不得享受新办企业所得税优惠政策。第五，非货币性资产的内涵发生了变化。103号文则将非货币性资产扩展为存货、固定资产、无形资产、不准备持有到期的债券投资和长期投资等。

　　三、政策执行中存在的问题

　　财税[2006]1号文和国税发[2006]103号文的出台，使得很多以往政策执行中遇到的若干问题迎刃而解，但也带来了一些新的矛盾，而且造成了新的征管漏洞。具体如下：

　　(一)“新标准”概念难理解，新老企业难划分

　　1.随着企业改革的不断深化，企业投资方式、经营模式也日趋复杂，如果按照财税[2006]1号文新标准第二条的规定，单纯以权益出资人实际投入的非货币资产占注册资金的多少来确认该企业是否符合新办企业条件，显然不够科学严密。例如，某企业以土地使用权折价200万与另一企业（以300万现金出资）共同投资新建一机械厂，注册资金为500万元，新成立企业非货币资产占注册资金40%，超过了25％的比例，因此，尽管该企业完全是一个从无到有新组建起来的新办企业，但却因为不符合新标准的规定而不能被认定为新办企业。又如，某一企业为享受新办所得税优惠政策，在保留原企业牌子的情况下新成立一公司（全部以现金投资），新成立的公司以租赁的方式租用老企业的厂房设备，按照“新标准”该公司被认定为新办企业。可见，按照“新标准”规定，实质是新办的企业却不能认定为新办，而采用租赁经营的实质非新办的企业却能认定为新办。造成新老企业难以划分，给投机者带来新的避税空间，同时也造成新的税收征管漏洞。

　　2.目前新办的货物运输企业，按规定企业所得税由国税部门征管，但在代开票期间，由地税部门统一代征3．3％的企业所得税。如果该企业符合新办企业减免税条件，则根据《国家税务总局关于货物运输业新办企业所得税退税问题的通知》(国税函[2006]249号)的规定，其退税事项由国家税务局负责办理，可直接抵缴该纳税人次年应纳企业所得税，也可在汇算清缴后办理退税，如退税额超过纳税年度主管国税机关已征的企业所得税，则由代开货物运输发票的主管地税部门办理退税。这种征税的不管税，管税的不征税的划分征管范围，烦琐了运输企业涉税事项的办理程序，同时也造成国、地税两个部门对运输企业都无法做到监管到位。

　　3.计算非货币性资产的累计出资额占注册资金比例的时点比较难把握。公司法规定：“公司全体股东的首次出资额不得低于注册资本的20%，也不得低于法定的注册资本最低限额，其余部分由股东自公司成立之日起两年内缴足。”由此可见，新办企业出资是一个很长的过程，这就给基层对新办企业的界定带来了问题，是以办理工商登记时非货币性资产占注册资本的比例来界定，还是以企业申请减免税时非货币性资产占注册资金比例来界定，还是以公司章程规定的鼓动的出资期满后非货币性资产占注册资金比例界定。不同的判定时点，会导致不同的判定结果，从而使得企业有机可乘。

　　（二）“新标准”规定操作性较差，税收政策难落实

　　1.1号文第二条规定，新办企业在享受企业所得税定期减税或免税优惠政策期间，从权益性投资人及其关联方累计购置的非货币性资产超过注册资金25％的，将不再享受相关企业所得税减免政策优惠。但对已享受减免的所得税如何处理和是否追缴，如何追缴并没有予以明确。

　　2.103号文第五条规定，新办企业通过转让定价转移来的利润不得享受优惠政策，又规定，新办企业业务和关键人员是从原企业转移来的，其全部所得不得享受优惠政策。对此，税务机关在执行过程中，对转让定价的判定，以及判断新办企业的业务和关键人员是否从现有企业转移而来时，由于缺乏具体的衡量标准，税企之间容易出现争议。

　　3.103号文件第二条规定，不符合新办企业认定标准的，按照投资比例确认主管税务机关；权益性投资人全部是自然人的，由所在地的地方税务局负责征管。对此，在实际执行过程中存在两个问题。第一，在按投资比例确认主管税务机关时，证明投资方的原征管机关的材料由谁提供，如何提供，文件并无明确规定；第二，在征管范围的划分上，由于文件规定的模糊，导致国地税两个部门对“企业权益性投资者全部是自然人的，由企业所在地的地方税务局负责征收管理”这一规定的理解不一致。国税部门认为，在不符合新办企业认定标准的前提下，执行“企业权益性投资者全部是自然人的，由企业所在地的地方税务局负责征收管理”，而地税部门认为，“企业权益性投资者全部是自然人的，由企业所在地的地方税务局负责征收管理”这一规定是完全独立的，无前提条件。这个理解上的差异直接导致国地税之间互争管户，使得税收管理上产生不该有的“盲区”，出现个别漏管户和国、地税重复征管户，增加了日常事务性的工作量，给纳税人造成不该有的麻烦和负担，难以开展深层次的税收管理服务。

　　4.103号文第四条规定，被认定为新办的企业，在享受所得税优惠期间，从权益性投资者或关联企方购置、租界或无偿占用的非货币性资产占注册资本的比例累计超过25%，其征收管理机关按第二条规定重新划分。这一规定极有可能导致企业所得税的管辖权在国税机关与地税机关之间转移，究竟如何转移？企业的税收管理在国、地税两个部门之间如何衔接？文件对此无明确规定，显然，企业主管税务机关的更换也不利于税收征管秩序的稳定。

　　四、政策的完善与建议

　　1.科学划分企业所得税的征管范围。

　　建议彻底改变现行的按隶属关系、经济性质和新老企业来划分企业所得税征管范围的做法，将企业所得税按照国、地税征收流转税的范围来确定征收机关，即以缴纳增值税为主的企业其所得税由国税机关征管，以缴纳营业税为主的企业其所得税由地税机关征管。这种划分方法有利于保持税务机关对企业所得税征管的连续性，使征收流转税和征收企业所得税相对应；有利于税务机关对同一个行业或同一经营类型的企业在执行政策上的统一性；有利于降低征收成本，提高征管效率，堵塞征管漏洞。当然，在征管范围重新划分的规定中，应考虑是否追溯调整。

　　2.通过两法合并，重新修订所得税优惠政策。

　　自国税发[1994]1号文件有关新办企业所得税优惠政策的出台，利用各种手段以骗取新办企业所得税优惠政策的现象不断涌现。国家税务总局针对该现象也陆续出台了若干补充规定，包括财税[2006]1号文和国税发[2006]103号文，但仍然无法堵住税收征管漏洞，企业避税、逃税的手段更加新颖和隐蔽。对此，建议以两法合并作为契机，取消新办企业所得税优惠政策，以行业优惠为主，区域优惠为辅，鼓励和扶持部分企业的发展。