《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》明确指出：“逐步建立综合与分类相结合的个人所得税制。”

个人所得税税制改革是一项非常复杂的系统工程，涉及费用扣除额、税目、税基、税率、级次、级距、税收优惠、税收征管等多个要素。谈起个人所得税改革，社会关注最多的是如何合理确定个人所得税的“起征点”，而往往只有专业人士才使用费用扣除额这一概念。个人所得税的费用扣除额和起征点是两个极易混淆的概念，起征点是税法规定的对课税对象开始征税的最低界限，费用扣除额是税法规定的准予在课税对象中扣除的免予征税的数额。费用扣除额不属于征税范围，而起征点则是应税收入，属于征税范围。根据我国现行《个人所得税法》第六条规定：“工资、薪金所得，以每月收入额减除费用3500元后的余额，为应纳税所得额。”很明显，这3500元不需要缴纳个人所得税，可见大家一直关注的“3500元”这个点所对应的概念并不是起征点，而是费用扣除额。

费用扣除额属于税制要素，它决定了纳税主体的范围和纳税人税负的高低，也将影响一个国家税收水平和税收功能的实现，费用扣除额是重要的个人所得税税制改革要素。我们可以把费用扣除额作为划分综合与分类征税的标准，对于工资、薪金所得、劳务报酬所得、生产经营所得、承包承租所得、财产租赁这些有费用扣除的应税项目，采用综合所得模式征税，综合各项所得统一征税。而对于利息、股息、红利所得、偶然所得等投资性所得，不需进行费用扣除，仍可采用分类所得模式征税。

在逐步建立综合与分类相结合的个人所得税制过程中，费用扣除制度的改革将无法回避如下几个问题：以家庭为单位扣除还是以个人为单位扣除？

个人所得税应该在个人所得中留足纳税人及其家人的生存和发展的费用后进行征收，这也是费用扣除制度设立的初衷所在，因此，在进行费用扣除时考虑纳税人家庭成员的生计费用无可厚非。每个家庭的就业人数和家庭成员结构决定了每一就业者负担的家庭人口数，也决定了纳税人需为其自身及家人支付多少的生计费用。以家庭为单位进行费用扣除能更好地体现量能负担原则，也是对家庭成员生存权和发展权的尊重。但以家庭为单位进行费用扣除需要实现家庭成员全部收入信息网络全覆盖，同时也要确定合理的家庭生计费用扣除依据，就我国目前的税收征管状况来说难度较大。当然，以家庭为单位进行费用扣除是国际通行的做法，也是我国个人所得税改革的必然趋势。为解决税收征管上的难点，可以考虑建立纳税人税务代码制度，与居民身份证统一进行管理，税务代码卡应与银行、民政部门、公安户籍管理系统联网，同时规范个人所得的支付方式，取消现金支付，从而全面掌握纳税人的收入情况、婚姻状况、家庭情况，逐步实现以家庭为单位进行费用扣除。在以家庭为单位进行费用扣除的初期，可以参照城镇人口的人均消费水平作为计算家庭成员生计成本扣除的标准。

据实扣除、定额扣除还是定率扣除？

我国现行《个人所得税法》，对于个人不同项目的所得采取了不同的费用扣除方式和扣除额。工资、薪金所得采用定额扣除的方式，劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得、财产租赁所得，采用定额加定率扣除的方式，即每次收入不超过四千元的，减除费用八百元；四千元以上的，减除百分之二十的费用。其他所得采用据实扣除的方式，即个体工商户的生产、经营所得扣除成本、费用以及损失，企事业单位的承包经营、承租经营所得，扣除必要费用，财产转让所得，以转让财产的收入额减除财产原值和合理费用。自1980年颁布《个人所得税法》以来，我国《个人所得税法》经历了6次修订，在1993年、2005年、2007年12月、2011年四次修订中都涉及工资、薪金费用扣除额的调整。费用扣除额受居民消费价格指数、通货膨胀率、汇率、社会保障程度等众多因素的影响难以保持不变，因此，采用定额扣除的方式往往需要经常修订，同时定额扣除也无法体现不同负担能力的纳税人税负的差异，但这种扣除方式便于税收计算和税收征纳。据实扣除的优点是能够真实反映纳税人实际纳税能力，体现纳税人之间的差异，有利于税收公平的实现，但据实扣除要求如实计算纳税人的真实费用信息，对税收征管水平要求较高，容易引起税收流失。同时，如何评估纳税人的消费项目是否为必需难度较大，多数纳税人可能仅仅依据个人喜好进行消费，从而导致相同负担能力的纳税人实际支出差别很大。定率扣除计算方便，但可能导致个人所得高费用扣除额也高的问题，不利于实现个人所得税的收入分配功能。综上，我国实行综合与分类相结合的个人所得税制后，对于综合征税的个人所得建议采用据实扣除与限额扣除相结合的方式，法律规定最高的扣除标准和准予扣除的具体项目，实际发生数高于标准的按标准扣除，相反则按实际发生费用扣除，同时实行限额扣除额指数化，与物价变动情况挂钩。

按月扣除还是按年扣除？

目前我国个人所得税中工资薪金所得采用的是按月扣除，企事业单位的承包经营、承租经营所得按每一纳税年度扣除，劳务报酬、稿酬等采用的是按次扣除。我国工资、薪金分配制度主要实行月薪制，劳务报酬、稿酬的结算方式则较为灵活，现实中还存在季度奖、年终奖、年终双薪、绩效工资等分配方式，而全年一次性奖金和其他奖金的计税方式不相同（全年一次性奖金除以12个月后按照对应的税率征税，而其他奖金则并入发放当月的工资、薪金中缴税）。在现有征税模式下，纳税人年总收入相同，但收入来源不同，纳税人的税负就不同。从费用扣除的角度来说，劳务报酬分次支付和一次性支付费用扣除额差异较大。纳税人的费用支出中教育费用、医疗费用等通常也无法按月支付。在实行综合与分类相结合的税制后，对综合征收的项目需采用统一的征税方式，按月进行费用扣除可能无法全面评估纳税人的收入水平和消费支出，无法实现“等量所得、等量税负”的原则。因此，费用扣除采用按年扣除的方式更为合适。

统一扣除标准还是体现地区差异？

目前，我国不同地区经济发展水平存在一定的差异，经济发达地区与欠发达地区的个人收入水平和物价水平差异较大，经济发达地区的个人生计费用成本明显高于欠发达地区。在设定费用扣除额时住房贷款利息一般也作为特殊费用计算在内，而目前我国大城市与中小城市房价悬殊较大，这在一定程度上也拉大了不同地区个人负担水平的差距。如果在征收个人所得税时按同样的标准进行费用扣除，可能使不同地区收入水平相同但负担水平不同的纳税人承担相同的税负，从而加重经济发达地区中低收入群体的生活压力。可见，个人所得税费用扣除制度改革必然要考虑地区差异。但如果由各地确定当地的费用扣除额，一则不利于维护税收政策的统一性，二则有可能导致地方税负差异过大，致使劳动力向费用扣除额高、税负轻的地方流动，从而引起资源配置失衡，进一步加大地区之间的经济差异。因此，费用扣除额进行制度设计时仍需确定全国统一的最高限额标准，但也应考虑不同地区的经济发展状况和生活消费水平，允许地方选择浮动费用扣除限额。

费用扣除制度应坚持以人为本、公平税负的原则，逐步实现“低收入者不纳税，中等收入者适当缴税，高收入者多缴税。”当然，费用扣除制度还需与扩大税基、调整税率结构、完善税收征管体系等措施相结合，才能构建符合中国国情的综合与分类相结合的个人所得税制。